Аренда земли счет учета

Из этой статьи вы узнаете: как правильно документировать и учитывать операции по досрочному погашению обязательств сельхозпредприятия перед собственниками земельных участков.

Законодательством, в частности Налоговым кодексом (далее – НК), четко определяются только размер и сроки внесения арендной платы за аренду земель государственной и коммунальной собственности. Что касается частных земель, то здесь сроки осуществления арендных платежей подлежат урегулированию по согласованию сторон в договоре аренды земельного участка (детальнее см. «Уплата арендной платы: как, когда, сколько»).

Так вот, расскажем, на что нужно обратить внимание бухгалтеру в случае, если стороны пришли к соглашению относительно выплаты арендной платы сразу за весь период аренды (или наперед за какое-то время).

Соблюдаем наличные ограничения

Наличное ограничение в отношениях между субъектами хозяйствования и обычными физлицами установлено п. 6 Положения о ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине, утвержденного постановлением Правления НБУ от 29.12.17 г. № 148 (далее – Положение № 148). В частности, предприятие имеет право осуществлять наличные расчеты в течение одного дня по одному или нескольким платежным документам с физическими лицами в размере до 50 тыс. грн. включительно. Платежи сверх установленных предельных сумм проводятся через банки или небанковские финансовые учреждения, которые в установленном законодательством порядке получили лицензию на перевод средств в национальной валюте без открытия счета, путем перевода средств с текущего счета на текущий счет или внесения средств в банк или небанковское финансовое учреждение для дальнейшего их перевода на текущие счета в банке.

Указанное ограничение не касается только: расчетов СХ с бюджетами и государственными целевыми фондами; добровольных пожертвований и благотворительной помощи; использования наличности, выданной на командировку (п. 8 Положения № 148).

Поэтому получается, что 50-тысячное ограничение на наличные расчеты распространяется и на выплату арендных платежей. Это следует также из письма НБУ от 21.07.14 г. № 25/6/99-99-22-06-03-15/415, согласно которому наличные ограничения касаются расчетов по сделкам, предметом которых являются какие-либо материальные и нематериальные блага, которые могут быть оценены в денежной форме.

Поэтому, выплачивая арендную плату за землю, необходимо соблюдать правила: не более 50 тыс. грн. одному физлицу в течение одного дня. Количество физлиц, с которыми осуществляются расчеты в течение дня, не лимитируется.

Что будет за нарушение этой нормы?

Здесь имеют место два вида ответственности.

Излишняя сумма наличного ограничения должна добавляться к фактическим остаткам наличности в кассе плательщика единовременно (в тот же день, когда была осуществлена эта операция). А за превышение установленных лимитов остатка наличности для предприятия предусмотрена финансовая ответственность – штраф в двукратном размере суммы выявленной сверхлимитной наличности за каждый день превышения установленного лимита кассы (абзац второй ч. 1 ст. 1 Указа Президента от 12.06.95 г. № 436/95).

Как указано в письме НБУ от 09.03.11 г. № 11-117/982-3354, за превышение установленных лимитов остатка наличности в кассе штрафные санкции к нарушителям применяются в сроки, предусмотренные ст. 102 НК (общее правило — 1 095 дней с даты проведения таких расчетов).

Кроме того, такое нарушение влечет за собой административную ответственность, предусмотренную ст. 16315 КУоАП: наложение штрафа в размере от 100 до 200 НМДГ (от 1 700 до 3 400 грн.), а за повторное в течение года такое же нарушение – от 500 до 1 000 НМДГ (от 8 500 до 17 000 грн.). Согласно ст. 38 КУоАП штраф может быть наложен не позднее чем через 2 месяца со дня совершения правонарушения (а в случае длящихся правонарушений – с момента выявления правонарушения).

Оформляем первичку

Законодательство требует, чтобы все факты хоздеятельности были подтверждены первичными документами. Операции по начислению и уплате арендных платежей за земельные участки – не исключение. И хотя правоотношение здесь регулировалось договором об аренде, для подтверждения их в бухучете одного только договора недостаточно.

В письмах Минфина (от 30.05.16 г. № 31-11410-09-10/15182) и ГФС (от 19.01.16 г. № 919/6/99-99-19-03-02-15, далее – Письмо № 919) рекомендуется для проведения расчетов по аренде составлять акт сдачи-приемки этих услуг, который будет основанием для отражения расходов по аренде в бухучете арендатора. Однако применять этот документ целесообразно в случае аренды помещений, сельхозтехники и другого подобного имущества, когда расчеты между арендатором и арендодателем проводятся с определенной договором периодичностью (месяц, квартал, год и т. п.) (детальнее о составлении первички в случае аренды имущества см. «Составляем первичные документы по аренде имущества»).

В нашей ситуации такой акт составлять нелогично, ведь нельзя подтвердить факт пользования земельным участком наперед за будущие периоды. В таком случае предлагаем руководствоваться позицией ГФС (Письмо № 919): подтверждением приемки услуг по договору аренды является платежный документ об оплате за услуги по аренде.

То есть выплату арендной платы наличностью предприятие согласно п. 26 Положения № 148 может осуществлять (по собственному выбору) или по расходным кассовым ордерам (типовая форма № КО-2, приведенная в приложении 3 к Положению № 148), или по ведомости на выплату наличности (приложение 1 к Положению № 148) (детальнее – «Варианты расчетов с владельцами паев: нюансы применения натуркоэффициента, бухучет»).

Указанных документов достаточно для подтверждения согласия сторон о предоставлении/пользовании объектом аренды. Они и будут служить основанием для записей о начислении и погашении задолженности по аренде на счетах бухучета.

Отражаем на счетах бухучета

В момент получения земельного участка в аренду арендатор должен отразить его на забалансовом счете Дт 01 «Арендованные необоротные активы» по нормативной денежной оценке на дату начала аренды.

Надлежащая плата за пользование земельным участком признается общепроизодственными расходами и учитывается на счете 91 «Общепроизводственные расходы», а если ее можно непосредственно отнести в себестоимость конкретной продукции – на счете 23 «Производство» (п. 9 П(С)БУ 14, п. 14 П(С)БУ 16).

В случае досрочного погашения обязательств по арендным платежам бухгалтер должен руководствоваться одним из основополагающих принципов бухучета: финансовый результат каждого конкретного отчетного периода определяется путем сравнения доходов отчетного периода с расходами, которые были осуществлены для получения этих доходов.

Поскольку предполагается, что арендованный земельный участок будет обеспечивать получение экономических выгод в течение нескольких отчетных периодов (лет), арендные платежи, уплаченные за будущие периоды пользования земельным участком, для нужд бухучета и финотчетности являются расходами будущих периодов. В дальнейшем они подлежат списанию на расходы деятельности равномерно в течение срока аренды (п. 9 П(С)БУ 14).

Для обобщения информации относительно уплаченных авансом арендных платежей Инструкцией о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом Минфина от 30.11.99 г. № 291, предусмотрен счет 39 «Расходы будущих периодов». По Дт этого счета отражаются уплаченные наперед арендные платежи, по Кт – их списание (распределение) и включение в состав расходов (в Дт 23 или 91) определенного отчетного периода.

Пример
Согласно заключенному договору аренды физлицо – собственник (арендодатель) предоставляет сельхозпредприятию (арендатору) в платное пользование земельный участок для сельхознужд сроком на 10 лет. Нормативная денежная оценка (НДО) – 300 тыс. грн. Согласно условиям договора: размер ежегодной арендной платы установлен на уровне 3 % от НДО; арендная плата уплачивается арендатором в денежной форме наперед (без учета индексов инфляции) за весь период действия договора.

В бухгалтерском учете указанные операции отражаются так:

(грн.)

Организация может взять или, наоборот, предоставить в аренду земельный участок. Это значит, что право на использование данного объекта недвижимости временно перейдет к арендатору за оговоренную оплату.

В отличие от помещений, право на аренду земельного участка еще нужно получить. А это выливается в денежные затраты, которые нужно учесть. Эти расходы учитывают на 97 счете.

Но перед этим делают проводку по оплате права на получение аренды земли:

  • Дебет 76 Кредит 51 – перечислены деньги
  • Дебет 97 Кредит 76 – оплату отнесли на расходы будущих периодов

С счета 97 расходы списывают на счета затрат (20, 26,…и т.д.) равномерно, в течение всего срока аренды, который прописывается в договоре. Оформляется эта операция проводкой:

  • Дебет 20 (26, 23, 44…) Кредит 97.

Когда арендованный участок используют в деятельности фирмы (производственной, торговой и т.д.), начисление оплаты производится на соответствующих счетах в корреспонденции со счетом 76:

  • Дебет 20 (26, 44 …) Кредит 76.

А перечисление денежных средств отражают записью:

  • Дебет 76 Кредит 51.

По расходам на арендную плату с выделенным НДС можно получить вычет. Сумма налога на добавленную стоимость отражается проводкой:

  • Дебет 19.2 Кредит 76,

А сам вычет:

  • Дебет 68 Кредит 19.2.

Если условиями договора аренды не запрещена передача участка третьим лицам, организация может сдавать весь или часть объекта в субаренду:

  • Дебет 62 Кредит 91.1.

Аренда земельного участка облагается НДС, поэтому делают проводку по начислению налога:

  • Дебет 91.1 Кредит 68 НДС.

Пример по аренде земли:

Организация получила право аренды (58 795 руб.) на земельный участок для размещения на нем торговой площади. Плата за аренду составляет 98 500 руб. (НДС 15 025 руб.). Срок по договору – 4 года. Через 5 месяцев после начала аренды часть участка была передана в субаренду с ежемесячной оплатой 53 400 руб. (НДС 8146 руб.).

Проводки:

Счет Дт Счет Кт Описание проводки Сумма проводки Документ-основание
76 51 Перечислены деньги за право аренды земельного участка 58 795 Платежное поручение исх.
97 76 Отнесены на расходы будущих периодов затраты на приобретения права аренды 58 795 Бухгалтерская справка
97 44 Ежемесячная сумма списания расходов будущих периодов на расходы на продажу 1224,90 Бухгалтерская справка
44 76 Начислена ежемесячная сумма арендной платы 98 500 Договор аренды Акт приема-передачи

Бухгалтерская справка

76 51 Перечислена арендная плата за участок 98 500 Платежное поручение исх.
62 91.1 Учтена выручка от сдачи земельного участка в субаренду 53 400 Договор субаренды

Бухгалтерская справка

91.1 68.02 Начислен НДС 8146 Бухгалтерская справка
51 62 Получена оплата по договору субаренды 53 400 Выписка банка

Учет у арендодателя

Бухгалтерский учет.Переданный в операционную аренду объект арендодатель не списывает у себя с баланса, а продолжает учитывать в составе своих активов. Такая передача фиксируется только в аналитическом учете.

Доход от сдачи объектов в операционную аренду (кроме дохода от аренды инвестнедвижимости) определяют на прямолинейной основе в течение срока аренды (т. е. равными частями) или с учетом способа получения экономических выгод, связанных с использованием объекта операционной аренды (п. 17 П(С)БУ 14). Доход от аренды отражается по кредиту субсчета 713 «Доход от операционной аренды активов».

Однако если предоставление имущества в аренду является основным видом деятельностиарендодателя, не будет ошибкой доход в виде арендной платы показывать по кредиту субсчета 703 «Доход от реализации работ и услуг». Напомним: основной деятельностью предприятия являются операции, связанные с производством или реализацией продукции (товаров, работ, услуг), являющиеся главной целью создания (деятельности) предприятия и обеспечивающиеосновную часть его дохода (см. письмо Минфина от 30.07.2008 г. № 31-34000-20-10/29614).

А вот доход от арендных платежей за аренду объектов инвестиционной недвижимости учитывается только на субсчете 703. То есть он отнесен к доходам от основной деятельности. Признавать такой доход как прочий операционный доход п. 17 П(С)БУ 14 с Инструкцией № 291 не позволяют.

Полученную авансом за несколько периодов арендную плату сразу в доход не включают

Ее сначала относят в состав доходов будущих периодов (кредит счета 69 «Доходы будущих периодов»), а уже в тех периодах, за которые арендная плата получена, признают доход (Дт 69 — Кт 703 или 713). Причем здесь имеет значение расчетный период (месяц, квартал, год), установленный в договоре аренды. От него и будет зависеть момент отражения дохода.

Обычно предоставление услуг по аренде оформляется первичным документом — актом. Хотя следует отметить, что с правовой точки зрения составление такого акта арендодателем не является обязательным. Но по устоявшейся традиции акт составляется, ведь именно он являетсяпервичным документом, который подтверждает предоставление услуг арендатору,. Кроме того, акт также важен для начисления налоговых обязательств по НДС.

А если акт предоставленных арендных услуг по условиям договора составляется в следующем периоде? В этом случае доход относим к тому периоду, в котором арендные услуги, собственно, и предоставлены. Но при этом помним, что пп. 10 — 13 П(С)БУ 15 требуют в любом случае признавать доход на дату баланса. Поэтому доход арендодателя при любых обстоятельствах не может отражаться реже чем раз в квартал. Подробнее об этом читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 55, с. 11.

Амортизацию переданных в аренду необоротных активов арендодатель продолжает начислятьсогласно установленным для таких активов правилам. Это означает следующее. Если деятельность предприятия по предоставлению арендных услуг является основной и систематической, то суммы начисленной амортизации по объекту аренды оно относит ксебестоимости арендных услуг. Делается это с помощью записи по кредиту соответствующего субсчета к счету 13 в корреспонденции с дебетом счета 23 «Производство» и дальнейшим списанием этих сумм на субсчет 903*.

* Аналогичным образом отражаем в учете также специфическую «аренду», например услуги коворкинга, которые, по сути, являются арендой рабочих мест. Подробнее об этом читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 33, с. 22.

Кроме амортизации, собираем на счете 23 и формируем себестоимость арендной услуги также издругих расходов арендодателя на содержание объекта аренды, таких как: зарплата и начисления на зарплату работников, непосредственно связанных с предоставлением услуг по аренде; стоимость материалов, используемых для поддержки имущества в надлежащем работоспособном состоянии (если такие расходы согласно договору аренды несет арендодатель); прочие расходы, связанные с получением дохода от предоставления имущества в операционную аренду.

Если предоставление имущества в аренду не является основным видом деятельностипредприятия, все расходы, связанные с этой услугой, включают в состав прочих операционных расходов (субсчет 949).

Налоговоприбыльный учет.И малодоходные плательщики, и высокодоходники ориентируются на бухучетный финрезультат. Никаких разниц относительно передачи объекта в аренду и получения арендных платежей они не рассчитывают, «арендные» корректировки в НКУ не предусмотрены.

НДС.Операция по передаче активов в пределах операционной аренды не является объектом обложения НДС. Потому что: (1) это не поставка товара (п.п. 14.1.191 НКУ); (2) необъектный статус этой операции прямо указан в п.п. 196.1.2 НКУ. Следовательно, при передаче объекта аренды в операционную аренду НДС-обязательства арендодатель не начисляет и налоговую накладную не составляет.

Другое дело — арендная плата. Она облагается НДС в общем порядке (п.п. «б» п. 185.1 НКУ), поэтому арендодатель — плательщик НДС начисляет на нее НДС-обязательства по правилу первого события (п. 187.1 НКУ) по ставке 20 %. То есть в случае, когда первым событием былопоступление арендной платы, налоговые обязательства отражаются в том НДС-периоде, в котором поступила такая плата. В противном случае НДС начисляем на дату составления»арендного» акта и включаем в НДС-период, в котором такой акт составлен. За базу обложения арендодатель берет договорную стоимость арендной услуги, но не ниже обычной цены (п. 188.1 НКУ).

В «арендной» налоговой накладной в графе 2 раздела Б указывается «Послуги з оренди», в графе 3.3 — код арендной услуги согласно ГКПУ — «68.20», а в графе 4 единицу измерения указываем как «послуга»** (графа 5 остается пустой). Понятное дело, если у вас стоимость аренды установлена, например, за квадратный метр, можно указать в графе 4 «м2», а в графе 5 — код «0123».

** Хотя такая единица измерения в Порядке № 1307 не упоминается, фискалы разрешают ею пользоваться (но вариант заполнения в графе 4 «грн.», а в графе 5 — «2454» также имеет право на существование).

Учет у арендатора

Бухгалтерский учет.Принятые в операционную аренду необоротные активы арендатор зачисляет на одноименныйзабалансовый счет 01. Там эти активы учитываются до возврата арендодателю.

Начисленную арендную плату признают расходами (п. 9 П(С)БУ 14): на прямолинейной основе в течение срока аренды (т. е. равными частями) или с учетом способа получения выгод, связанных с использованием объекта операционной аренды.

В зависимости от того, в каких целях используется арендованный объект, арендную плату арендатор относит в дебет счетов 23 «Производство», 91 «Общепроизводственные расходы», 92 «Административные расходы», 93 «Расходы на сбыт» или 94 «Прочие расходы операционной деятельности». Если арендуемый объект используется для создания (строительства) собственных необоротных активов, арендную плату капитализируют — относят в дебет счета 15 «Капитальные инвестиции».

Если арендатор уплачивает арендную плату авансом за несколько отчетных периодов, сразу всю сумму к расходам не относят

Сначала ее отражают на счете 39 «Расходы будущих периодов», а уже потом списывают на расходы деятельности предприятия в тех периодах, к которым она относится (п. 9 П(С)БУ 14). Здесь все зависит от расчетного периода, установленного в договоре аренды. Даже если акт предоставленных услуг подписан с опозданием, расходы отражают: либо в периоде, в котором получен доход, с которым связаны расходы на аренду, либо в периоде осуществления (п. 7 П(С)БУ 16).

Налоговоприбыльный учет.Операции, связанные с операционной арендой (получение объекта в аренду, уплата арендных платежей), не требуют ни от малодоходников, ни от высокодоходников отдельного налогового учета. Ведь разниц, связанных с арендой, в НКУ нет. Исключение — это когда арендодателем является неприбыльщик, и надо определять разницы, предусмотренные п.п. 140.5.4 НКУ.

НДС.Суммы «входного» НДС по арендной плате арендатор включает в состав своего налогового кредита по правилу первого события. В случае перечисления предоплаты сразу за несколько периодов арендатор имеет право рассчитывать сразу на весь налоговый кредит. Главное, чтобы была НН, зарегистрированная в ЕРНН (п. 198.6 НКУ).

Если объект аренды используется в нехозяйственной или НДС-необлагаемой деятельности, сразу же начисляют «компенсирующий» НДС (п. 198.5 НКУ).

Пример. Между двумя предприятиями — плательщиками НДС и плательщиками налога на прибыль заключен договор аренды объекта стоимостью 500000 грн. Арендная плата вносится авансом и ежемесячно в сумме 24000 грн. (в том числе НДС — 4000 грн.). Себестоимость арендных услуг (услуги, приобретенные у сторонних организаций) составляет 7000 грн. (без НДС).

Учет аренды

п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Дт

Кт

Учет у арендодателя

1

Получена авансом арендная плата за текущий месяц

311

681

24000

2

Отражена сумма налоговых обязательств по НДС в составе стоимости полученной арендной платы

643

641

4000

3

Отражена сумма дохода от сдачи объекта в аренду

361

703

24000

4

Списана ранее отраженная сумма НО по НДС

703

643

4000

5

Осуществлен зачет задолженностей

681

361

24000

6

Отражены прямые расходы, связанные с предоставлением помещения в аренду

23

631, 685

7000

7

Отражен налоговый кредит по НДС в составе расходов, связанных с предоставлением помещения в аренду

644/1

631, 685

1400

8

641/НДС

644/1

1400

9

Оплачена стоимость услуг сторонних организаций, полученных в связи с предоставлением помещения в аренду

631, 685

311

8400

10

Отражена себестоимость предоставленных услуг по аренде

903

23

7000

Учет у арендатора

1

Получен в аренду объект необоротных активов

01

500000

2

Перечислена арендная плата за текущий месяц авансом

371

311

24000

3

Отражен налоговый кредит по НДС

644/1

644

4000

641

644/1

4000

4

Начислена арендная плата за текущий месяц

92

685

20000

5

Списана сумма отраженного ранее налогового кредита

644

685

4000

6

Осуществлен зачет задолженностей

685

371

24000

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *