Бухгалтерский учет расходов

  • Классификация расходов в бухгалтерском учете
  • Классификация расходов в налоговом учете
  • Состав затрат в бухгалтерском учете
  • Состав затрат в налоговом учете
  • Классификация расходов в бухгалтерском и налоговом учетах

    Классификация расходов в бухгалтерском учете

    В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина Росси от 06.05.1999 г. №33н, все расходы в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы (операционные, внереализационные, чрезвычайные).

    К расходам от обычных видов деятельности (когда это является предметом деятельности организации) относятся расходы, связанные с:

    ¦ предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды;

    ¦ предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

    ¦ участием в уставных капиталах других организаций;

    ¦ возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, осуществляемое в виде амортизационных отчислений (кроме амортизационных отчислений по созданию внеоборотных активов организаций, по подготовке и освоении новых производств);

    К операционным расходам относятся все вышеперечисленные расходы, если они не являются предметом деятельности организации.

    К внереализационным расходам относятся:

    ¦ штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

    ¦ возмещение причиненных организацией убытков;

    ¦ убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

    ¦ суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

    ¦ курсовые разницы;

    ¦ сумма уценки активов;

    ¦ перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

    ¦ прочие внереализационные расходы.

    В составе чрезвычайных расходов отражаются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

    По отношению к отчетному периоду все расходы, осуществленные организацией, можно разделить на расходы текущего периода и отложенные расходы.

    К расходам текущего периода относятся затраты, признанные в отчетном периоде в производственной себестоимости продукции, работ, услуг. Такие затраты могут стать расходами по обычным видам деятельности, если будут признаны в отчетном периоде в себестоимости проданных продукции, работ, услуг. Затраты текущего периода, не признанные в отчетном периоде, составляют затраты в незавершенном производстве.

    В составе текущих расходов признаются расходы, которые ранее были отложены, а также расходы, которые еще не понесены фактически, но уже включены в затраты на производство продукции (работ, услуг), т.е. зарезервированы на плановую сумму предстоящих затрат. Зарезервированные затраты образуют специальные резервы, средства которых по мере необходимости используются на оплату отпусков, ремонт основных средств, выплату ежегодных пособий за выслугу лет и пр.

    К отложенным расходам относятся затраты, которые осуществлены в отчетном периоде, но будут включены в производственную себестоимость в будущих периодах.

    Такие затраты признаются в качестве расходов будущих периодов и подлежат включению в затраты на производство продукции (работ, услуг) в последующие месяцы.

    Согласно п. 8 ПБУ 10/99 при формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:

    v материальные затраты;

    v затраты на оплату труда;

    v отчисления на социальные нужды;

    v амортизация;

    v прочие затраты.

    Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно.

    Классификация расходов по элементам и статьям имеет большое значение при организации аналитического учета затрат, а следовательно, оказывает влияние на алгоритмы формирования показателей бухгалтерской отчетности – расходов по обычным видам деятельности.

    Еще одной существенной классификацией является классификация затрат на прямые и косвенные.

    При калькулирование себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг), как полной, так и ограниченной, как в целях формирования отчетности, так и в целях управления (планирования, ценообразования), расходы признаются прямыми или косвенными исходя из того, могут они быть отнесены прямым путем (на основании первичных документов) на стоимость объекта калькулирования (единицы продукции, конкретного вида работ, услуг, процесса и т.п.) или нет. Если могут, то такие расходы являются прямыми, если нет – косвенными.

    В целях формирования отчетности организация должна обеспечить учет расходов в разрезе операционных и географических сегментов в соответствии с требованиями ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам», утвержденного приказом Минфина России от 27.01.2000 г. №11н. Это означает, что в тех случаях, когда организация осуществляет свою деятельность в определенных географических регионах или продает определенные товары, выпускает определенную продукцию, выполняет определенные работы, оказывает определенные услуги и при этом ее деятельность подвержена рискам и получению прибылей, отличным от рисков и прибылей по другим регионам, товарам, продукции, работам, услугам, такая деятельность подлежит раскрытию в отчетности.

    Если разные риски связаны и с географическим регионом, в котором действует организация, и с видом продукции (товара, работы, услуги), то организация группирует информацию по своему усмотрению: вначале по географическим регионам, а затем по операционным сегментам или вначале по операционным сегментам, а затем по географическим регионам. Процедура определения (выделения) сегментов заключается в условном разделении всей деятельности организации на части, которые, по мнению организации, должны быть представлены в отчетности для того, чтобы пользователь отчетности мог правильно оценить представленную информацию в целях принятия решений.

    Классификация расходов в налоговом учете

    В налоговом учете расходы делятся на расходы, связанные с производством и реализацией и внереализационные расходы.

    Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя (ст. 253 НК РФ):

    v расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

    v расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;

    v расходы на освоение природных ресурсов;

    v расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

    v расходы на обязательное и добровольное страхование;

    v прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

    Внереализационные расходы определены законодателем через критерий отсутствия непосредственной связи с производством и реализацией и через конкретный перечень статей, которые могут быть учтены в составе внереализационных расходов. Перечень расходов является не закрытым. Поэтому любые обоснованные расходы, иные, чем прямо перечисленные, которые не связаны непосредственно с производством и реализацией, могут быть учтены в составе внереализационных расходов.

    Расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются в целях налога на прибыль на (ст. 253 НК РФ):

    ? материальные расходы;

    ? расходы на оплату труда;

    ? суммы начисленной амортизации;

    ? прочие расходы.

    Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, то налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе относятся расходы расходов (п. 4 ст. 252 НК РФ).

    Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию подразделяются на прямые и косвенные (ст. 318 НК РФ). В связи с внесением изменений в 2005 г. в гл. 25 НК РФ с 1 января 2005 г. организациям предоставляется право самим определять перечень прямых расходов, закрепив свое решение в учетной политике для целей налогообложения.

    Налоговым кодексом предусмотрены следующие прямые расходы:

    v материальные затраты в части затрат на:

    ¦ приобретение сырья и (или) материалов, используемых при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

    ¦ приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке;

    v расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

    v суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров (работ, услуг).

    К прямым расходам относятся также стоимость покупных товаров (ст. 320 НК РФ), реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика – покупателя товаров в случае, если данные расходы не включены в цену приобретения этих товаров. В связи с внесением изменений в 2005 г. в гл. 25 НК РФ с 1 января 2005 г. организациям предоставляется право формировать стоимость покупных товаров с учетом расходов, связанных с их приобретением.

    К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 «Внереализационные расходы» НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

    В соответствии с п. 2 ст. 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

    В соответствии с п. 3 ст. 315 НК РФ должны быть обособленно учтены следующие расходы, произведенные в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающие сумму доходов от реализации:

    1) на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства, а также расходы, понесенные при реализации имущества, имущественных прав, за исключением расходов, указанных в пп. 2 – 6 этого пункта;

    2) понесенные при реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;

    3) понесенные при реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;

    4) понесенные при реализации покупных товаров;

    5) связанные с реализацией основных средств;

    6) понесенные обслуживающими производствами и хозяйствами при реализации ими товаров (работ, услуг).

    Состав затрат в бухгалтерском учете

    Пункт 6 ст. 8 Закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. №129-ФЗ требует разделения затрат на текущие и капитальные затраты.

    Текущие затраты – расходы, обусловленные факторами хозяйственной деятельности данного отчетного периода (одного операционного цикла).

    Капитальные затраты – хозяйственные операции по использованию ресурсов организации, осуществленные в данном отчетном периоде с целью получения доходов в будущем и используемые в течение нескольких отчетных периодов (в нескольких циклах производства).

    На признание затрат в бухгалтерском учете влияет принцип начисления, согласно которому факты хозяйственной деятельности предприятия относятся к тому отчетному периоду (и, следовательно, отражаются в бухгалтерском учете), в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Например, затраты по оплате труда включаются в себестоимость не в момент выдачи денег из кассы, а на дату возникновения задолженности организации перед своими работниками.

    Перечень затрат, включаемых в себестоимость, должен определяться самим предприятием исходя из экономического содержания произведенных расходов. Это право организации закреплено в ПБУ 10/99 «Расходы организации».

    Состав затрат в налоговом учете

    В гл. 25 НК РФ отражены принципы регулирования состава расходов – в ст. 252, 253 НК РФ приведен перечень расходов, признаваемых в целях налогообложения и в ст. 270 НК РФ приведен перечень расходов, не признаваемых в целях налогообложения.

    Каждый расход должен рассматриваться организацией с точки зрения экономического смысла в целях формирования показателей финансовой отчетности и с точки зрения налогового смысла в целях налогообложения.

    В бухгалтерском учете главный критерий, в соответствии с которым можно было бы включать в себестоимость такие расходы, – их производственный характер, т.е. участие в производственной деятельности хозяйствующего субъекта. При этом под производственной должна пониматься любая деятельность, направленная на извлечение доходов, а не только деятельность, связанная с материальным производством.

    В налоговом учете включение или невключение в расходы тех или иных затрат зависит от того, разрешает ли законодательство такие расходы признать в целях налогообложения. Говорить об экономическом подходе приходится далеко не всегда, хотя Налоговый кодекс в части первой и провозгласил, что каждый налог должен иметь экономическое основание (п. 3 ст. 3).

    Данное справочное пособие поможет разобраться в правильности отражения расходов организации в бухгалтерском и налоговом учетах.

    Определяем дату учета услуг

    Компания ГАРАНТ

    В организации в соответствии с принятой учетной политикой расходы по оказанным ей услугам учитываются для целей налогообложения в том периоде, в котором услуги фактически оказаны. Должен ли контрагент в акте приема-передачи услуг (работ) указывать дополнительные сведения, не предусмотренные в п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ, в частности период оказания услуг? Каков порядок признания расходов по оказанным услугам с точки зрения налогового законодательства?

    Оформление акта по оказанным услугам

    В соответствии с п. 1 ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. Согласно ст. 783 ГК РФ к договору возмездного оказания услуг применяются общие положения о подряде (ст.ст. 702-729 ГК РФ), если это не противоречит ст.ст. 779-782 ГК РФ, а также специфике договора возмездного оказания услуг.

    Заказчик обязан в сроки и в порядке, которые предусмотрены договором, принять выполненную работу (ее результат) (п. 1 ст. 720, ст. 783 ГК РФ). Приемка оказанных услуг (выполненных работ) оформляется соответствующим актом.

    Унифицированной формы акта приема-передачи услуг (работ) не установлено Поэтому форму такого акта стороны договора вправе разработать самостоятельно исходя из особенностей заключенного договора и специфики оказываемых услуг (выполняемых работ), включив в нее все обязательные реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон N 129-ФЗ), и утвердив ее соответствующим организационно-распорядительным документом организации.

    Напомним, что на основании п.п. 1 и 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать ряд обязательных реквизитов.

    Поскольку форма акта сдачи-приемки оказанных услуг (выполненных работ) в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации не содержится, он в обязательном порядке должен содержать следующие реквизиты:

    — наименование документа;

    — дату составления документа;

    — наименование организации, от имени которой составлен документ;

    — содержание хозяйственной операции;

    — измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

    — наименование должностей лиц ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

    — личные подписи указанных лиц.

    Какие-либо иные требования к содержанию акта оказанных услуг ни нормами гражданского, ни нормами бухгалтерского или налогового законодательства не установлены.

    Однако на практике налоговые органы требуют более подробной детализации в акте оказанных услуг, в том числе и наличия информации о периоде их оказания.

    Арбитражная практика, сложившаяся на сегодняшний день по вопросу детализации в актах оказанных услуг, неоднозначна. В большинстве случаев судьи поддерживают налогоплательщиков, считая требования налоговых органов необоснованными.

    Так, например, в постановлении ФАС Поволжского округа от 23.04.2009 N А55-9765/2008 судьи указали, что в правовых нормах отсутствует указание на то, с какой степенью детализации должно быть отражено содержание услуги, посчитав достаточным наличия в документах сведений, позволяющих идентифицировать оказанную услугу. К аналогичному выводу пришел ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 28.05.2008 N Ф04-3205/2008(5459-А27-25), отметив, что налоговое законодательство не содержит требований, в соответствии с которыми стороны обязаны максимально детализировать вид, время, денежную оценку выполненных услуг. Аналогичные выводы содержатся и в постановлениях ФАС Уральского округа от 30.07.2007 N Ф09-5915/07-С3 и Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.09.2010 N 09АП-22191/2010.

    Президиум ВАС в постановлении от 20.01.2009 N 2236/07 отметил, что, так как форма актов оказанных услуг не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а все обязательные реквизиты в них имеются, предъявление налоговым органом дополнительных требований к их содержанию неправомерно при условии указания в актах приема-передачи видов оказанных услуг, периода времени, в течение которого они оказаны, и их стоимости согласно условиям договора.

    Ранее ФАС Московского округа в постановлении от 03.09.2008 N КА-А40/8214-08 указал, что в актах выполненных работ достаточно наличия необходимой информации, предусмотренной п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ, иных требований к составлению акта действующее законодательство не предъявляет, отклонив в связи с этим довод налогового органа о том, что в актах выполненных работ, в частности, не указано, за какой период оказаны транспортные услуги, поскольку эта информация содержится в других подтверждающих документах.

    Однако в ряде случаев суды принимают решение в пользу налоговых органов. В частности, в постановлении ФАС Поволжского округа от 04.05.2010 N А55-12359/2009 судьи пришли к выводу, что налогоплательщиком не были предоставлены все необходимые документы для налогового вычета, так как представленный отчет об оказании консультационных услуг не детализирован, не содержит данных о фактически выполненных работах (оказанных услугах), их объеме и характере, сроках их выполнения и результатах проведенных работ.

    Наличие обширной судебной практики по этому вопросу свидетельствует о многочисленных претензиях налоговых органов к недостаточной детализации в акте оказанных услуг, включая и отсутствие информации о периоде оказания услуги. На наш взгляд, согласовав с исполнителем порядок оформления актов оказанных услуг (например включив примерную форму акта в качестве приложения к договору) и указание в них дополнительных сведений, не предусмотренных п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ, в частности периода оказания услуг, организация обезопасит себя от риска возникновения налоговых споров и возможных судебных разбирательств.

    При этом, исходя из условий заключенных договоров и специфики оказываемых услуг, стороны могут предусмотреть в договоре отчетный период, за который составляется акт приема-передачи услуг (например месяц). Если периодичность составления актов приема-передачи услуг будет установлена сторонами чаще 1 раза в течение отчетного периода по налогу на прибыль указание в них периода оказания услуги, по нашему мнению, является обязательным.

    Право сторон самостоятельно устанавливать в договоре любые отчетные периоды подтверждает судебная практика (смотрите, например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.10.2006 N А56-8597/2005).

    Признание расходов по оказанным услугам

    Оформленный с учетом всего вышеизложенного акт приема-передачи оказанных услуг является первичным учетным документом, подтверждающим факт оказания этих услуг, на основании которого организация-заказчик вправе признать расходы по этим услугам в целях налогового и бухгалтерского учета.

    Напомним, что в бухгалтерском учете расходы признаются организацией в том отчетном периоде, в котором они были произведены, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (п. 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

    В налоговом учете расходы, принимаемые для целей налогообложения, в соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст.ст. 318-320 НК РФ.

    При этом дата признания расходов по оказанным организации услугам для целей налогового учета зависит от характера этих услуг.

    Датой осуществления расходов по услугам (работам) производственного характера, относящихся к материальным расходам, является дата подписания налогоплательщиком акта приема-передачи услуг (работ) (п. 2 ст. 272 НК РФ).

    При этом арбитражные суды признают, что такие расходы учитываются на дату подписания акта даже в том случае, если услуги (работы), в соответствии с определенными договором сроками, оказаны (выполнены) в одном периоде, а акты сдачи-приемки подписаны сторонами в другом периоде, подчеркивая, что норма п. 2 ст. 272 НК РФ устанавливает единственно возможный способ признания расходов на приобретение услуг (работ) производственного характера и не предоставляет налогоплательщику возможности выбора иного момента признания таких расходов при исчислении налога на прибыль (смотрите, например, постановления ФАС Московского округа от 25.05.2009 N КА-А40/4169-09, ФАС Поволжского округа от 11.08.2009 N А12-20497/2008).

    Датой осуществления расходов на оплату сторонним организациям выполненных ими работ (предоставленных услуг), относящихся к прочим и внереализационным расходам, согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ признается одна из следующих дат:

    — дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;

    — дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;

    — последнее число отчетного (налогового) периода.

    Позиция контролирующих органов по вопросу применения указанной нормы неоднозначна.

    По мнению Минфина России расходы на оплату оказанных услуг, не носящих производственного характера, учитываются для целей налогообложения прибыли на дату составления и подписания акта на оказанные услуги (смотрите, например, письма Минфина России от 22.12.2010 N 03-03-06/1/794, от 30.09.2009 N 03-03-06/1/627). Ранее, разъясняя порядок признания расходов по коммунальным услугам и услугам связи, Минфин России указывал, что они могут быть учтены в периоде, в котором получены документы, подтверждающие эти расходы (смотрите, например, письмо от 06.09.2007 N 03-03-06/1/647).

    УФНС по г. Москве в письме от 03.08.2009 N 16-15/079275 согласилось с указанной позицией финансового ведомства, а позднее в письме от 30.12.2009 N 16-15/139310.1 пояснило, что датой осуществления расходов в виде коммунальных и эксплуатационных услуг признается дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) либо последний день отчетного (налогового) периода. В отношении признания затрат на юридические услуги УФНС по г. Москве в письме от 08.10.2008 N 20-12/094120 пришло к выводу, что такие расходы должны учитываться в отчетном (налоговом) периоде их фактического оказания. Хотя в более ранних письмах налоговое ведомство разделяло позицию Минфина России и разъясняло, что днем оказания услуг признается дата подписания акта об оказании услуг (смотрите, например, письмо УМНС России по г. Москве от 07.09.2004 N 24-11/57756).

    Кроме того, если раньше контролирующие органы рекомендовали выбранный налогоплательщиком момент признания прочих расходов закрепить в учетной политике организации для целей налогообложения (смотрите, например, письмо УФНС России по г. Москве от 06.08.2009 N 16-15/080966, письмо Минфина России от 29.08.2005 N 03-03-04/1/183), то в более поздних письмах Минфин России пришел к выводу, что затраты на приобретение услуг сторонних организаций следует учитывать в расходах для целей налогообложения прибыли исходя из установленных пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ дат в зависимости от того, что произошло раньше (смотрите, например, письма Минфина России от 25.08.2010 N 03-03-06/1/565, от 16.02.2010 N 03-03-06/1/70).

    В арбитражной практике на сегодняшний день единого подхода тоже не сложилось. Вынося решения, судьи исходят из конкретных обстоятельств разбираемых дел и, как правило, поддерживают налогоплательщиков

    Так, ФАС Московского округа в постановлении от 26.12.2008 N КА-А40/12250-08, отклоняя довод налоговой инспекции о том, что организация не закрепила в учетной политике применение одной из трёх указанных в ст. 272 НК РФ дат, отметил, что такая обязанность налогоплательщика этой нормой не установлена, равно как отсутствует в ней обязательство при отсутствии в учетной политике такого закрепления руководствоваться датой, указанной в п. 2 ст. 272 НК РФ, то есть датой подписания акта выполненных работ (оказанных услуг).

    ФАС Поволжского округа, напротив, в постановлении от 16.07.2009 N А55-18692/2008 (оставлено без изменения определением ВАС РФ от 23.11.2009 N ВАС-14554/09) пришел к выводу, что в целях применения пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ организация должна установить выбранный вариант в своей учетной политике.

    В постановлении ФАС Московского округа от 03.11.2010 N КА-А40/13562-10 судьи, признав позицию налогового органа не соответствующей требованиям законодательства, подчеркнули, что в пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ законодатель предусмотрел три альтернативных варианта для признания расходов и не ограничил право выбора налогоплательщика одного из указанных моментов. При этом положения названной нормы не устанавливают обязательную последовательность применения перечисленных моментов признания расходов для целей налогообложения.

    На наш взгляд, формулировка пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ должна применяться организацией с учетом того, существует ли у нее возможность точно определить величину расхода на конец отчетного (налогового) периода или нет. При этом исходя из п. 1 ст. 272 НК РФ основным критерием определения момента осуществления затрат являются условия договора возмездного оказания услуг в случае, если из его условий нельзя сделать однозначный вывод о периоде осуществления расходов, сумма затрат по акту включается в расходы в соответствии с принятой организацией учетной политикой (смотрите также письмо Минфина России от 13.11.2009 N 03-03-06/1/750).

    Ответ подготовил:
    Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
    Объедкова Наталья

    Контроль качества ответа:
    Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
    Мельникова Елена

    >Новости

    ВРЕМЯ ПРИЗНАНИЯ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

    Принцип соответствия

    Принципы(95)

    Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках на основе их непосредственного сопоставления с соответствующими статьями дохода. При этом, применение концепции соотнесения не допускает признания в бухгалтерском балансе статей, которые не отвечают определению активов и обязательств.

    Доходы периода и отложенные доходы

    По признаку принадлежности к отчетным периодам доходы подразделяются на:

    • доходы данного(текущего) отчетного периода;
    • доходы будущих отчетных периодов (отложенные доходы).

    Доходы данного (текущего) отчетного периода — это доходы, возникновение которых обусловлено фактами хозяйственной деятельности и событиями текущего отчетного периода, и признаваемые в отчете о прибылях и убытках данного отчетного периода.

    Отложенные доходы — доходы, обусловленные фактами хозяйственной деятельности и событиями текущего отчетного периода, но признаваемые в отчете о прибылях и убытках в будущих отчетных периодах.

    Доходы данного (текущего) отчетного периода, в свою очередь, подразделяются на:

    • доходы данного(текущего) отчетного периода, обусловленные понесенными расходами
    • и доходы данного(текущего) отчетного периода, не связанные с фактом возникновения расходов (так называемые, доходы периода).

    В качестве примера доходов данного отчетного периода, обусловленных понесенными расходами, можно привести сделку по отчуждению-продаже активов организации.

    Доходом периода, признаваемым по его окончании, вне зависимости от факта наличия или отсутствия расхода, являются, например, проценты, получаемые правообладателем активов от пользователя активами.

    Расходы периода и отложенные расходы

    По признаку принадлежности к отчетным периодам расходы организации делятся на две категории:

    • расходы данного(текущего) отчетного периода;
    • отложенные расходы.

    Расходы данного (текущего) отчетного периода — это расходы, обусловленные фактами хозяйственной деятельности текущего отчетного периода и признаваемые в отчете о прибылях и убытках данного периода.

    Отложенные расходы — хозяйственные операции по использованию ресурсов организации, осуществляемые в данном отчетном периоде с целью получения возможных доходов в будущем.

    Отложенные расходы — это условные расходы. Они не признаны в качестве расходов в текущем отчетном периоде и в данном отчете о прибылях и убытках. Отложенные расходы подлежат капитализации на балансе организации.

    Расходы данного (текущего) отчетного периода по признаку взаимосвязи с доходами отчетного периода подразделяются на расходы данного(текущего) отчетного периода, обусловленные полученными в данном отчетном периоде доходами, и расходы данного(текущего) отчетного периода, не связанные с получением текущих доходов ( расходы периода).

    Расходы данного(текущего) отчетного периода, обусловленные полученными в отчетном периоде доходами, не могут быть признаны в данном отчете о прибылях и убытках до тех пор, пока не будет признан доход.

    Например, хозяйственные операции, связанные с использованием производственных ресурсов по изготовлению продукции не могут быть признаны расходами, пока не будет получен доход от продажи изделий, то есть пока не будет признана выручка от реализации продукции.

    До момента признания расхода результаты этих хозяйственных операций капитализируются на балансе организации в качестве активов.

    Расходы данного (текущего) отчетного периода, не связанные с получением текущих доходов (расходы периода), признаются в текущем отчетном периоде и в данном отчете о прибылях и убытках вне зависимости от факта получения доходов в данном отчетном периоде.

    Эти расходы обусловлены в большей степени наличием периода времени, нежели наличием или отсутствием дохода.

    Примером расходов периода могут служить: операция по начислению амортизации по амортизируемым активам при применении линейного способа; начисление процентов по банковским кредитам; убыток от аннулированных заказов(списание затрат на производство, не давшее дохода) и т.п.

    Отложенные расходы по признаку степени определенности вида и возможности возникновения будущих ресурсов организации подразделяются на:

    • инвестиции (капитальные вложения)
    • и расходы будущих периодов.

    Наиболее распространенным видом отложенных расходов организации являются капитальные вложения (инвестиции) — отложенные расходы, связанные с использованием ресурсов организации для создания или приобретения внеоборотных активов: основных средств, нематериальных активов, долгосрочных финансовых вложений.

    Квалифицировать отложенные расходы как капитальные позволяет достаточная степень уверенности организации на момент их осуществления в виде и содержании будущих активов, так как обычно организация старается управлять не только процессом текущих расходов, но и планировать способы и формы извлечения доходов в будущем, создавая для этих целей запланированные ресурсы — активы.

    Добавить комментарий

    Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *