Бухгалтерский учет трудовых книжек

Учет трудовых книжек и операций по их выдаче

Л. Ларцева

Журнал «Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение» № 8/2017

Обязаны ли учреждения обеспечивать работников трудовыми книжками? В какой момент взимается плата за выданную трудовую книжку: по факту оформления или по факту выдачи на руки? Может ли работодатель выдавать книжки бесплатно? Каков порядок отражения в бухгалтерском учете бланков трудовых книжек, а также операций по их выдаче? Облагается ли плата за выданные бланки НДС и налогом на прибыль?

Идея отмены бумажных бланков трудовых книжек обсуждается уже давно, но до сих пор не воплощена в реальность. На сегодняшний день трудовая книжка установленного образца является основным документом о трудовой деятельности и трудовом стаже работника, который позволяет работодателю отследить весь трудовой путь работника, а для работника служит подтверждением трудового стажа. В данной статье рассмотрим особенности учета бланков трудовых книжек и вкладышей в них, а также операций по их выдаче работникам.

В соответствии со ст. 66 ТК РФ работодатель ведет трудовые книжки на каждого работника, проработавшего у него свыше пяти дней, в случае, когда работа у данного работодателя является для работника основной. При увольнении заполненные книжки выдаются на руки работнику.

В трудовую книжку вносятся сведения о работнике, выполняемой им работе, переводах на другую постоянную работу и об увольнении работника, а также отражаются основания прекращения трудового договора и сведения о награждениях за успехи в работе.

В случае если в трудовой книжке заполнены все страницы одного из разделов, в нее вшивается вкладыш, который оформляется и ведется работодателем в том же порядке, что и трудовая книжка.

Формы трудовой книжки и вкладыша в нее утверждены Постановлением Правительства РФ от 16.04.2003 № 225. Этим же приказом установлены Правила ведения и хранения трудовых книжек (далее – Правила № 225).

Согласно п. 45 Правил № 225 ответственность за организацию работы по ведению, хранению, учету и выдаче трудовых книжек и вкладышей в них возлагается на работодателя. Ответственность за ведение, хранение, учет и выдачу трудовых книжек несет специально уполномоченное лицо, назначаемое приказом (распоряжением) работодателя.

Приобретение бланков трудовых книжек.

Обеспечение бланками трудовых книжек и вкладышами в них работодателей осуществляется в соответствии с Порядком, утвержденным Приказом Минфина РФ от 22.12.2003 № 117н (далее – Порядок № 117н).

Согласно такому порядку бланки трудовой книжки и вкладыш в нее изготавливаются Объединением государственных предприятий и организаций по производству государственных знаков – Объединением «ГОЗНАК» Минфина (далее – изготовитель). Обеспечение работодателей на платной основе указанными бланками осуществляется на основании договора, заключенного с изготовителем или иными юридическими лицами (индивидуальными предпринимателями), распространяющими такие бланки (п. 2 – 4 Порядка № 117н).

Обратите внимание:

Бланки трудовой книжки и вкладыш в нее имеют соответствующую степень защиты (п. 2 Порядка № 117н).

Доставка работодателям бланков трудовой книжки и вкладыша в нее осуществляется службами доставки защищенной полиграфической продукции, либо работодателем со склада изготовителя или распространителя, либо иным способом по соглашению сторон в соответствии с законодательством РФ (п. 5 Порядка № 117н).

К сведению:

Работодатель обязан постоянно иметь в наличии необходимое количество бланков трудовой книжки и вкладышей в нее (п. 44 Правил № 225).

В соответствии с п. 42 Правил № 225 и п. 337 Инструкции № 157н бланки трудовых книжек и вкладышей в них относятся к бланкам строгой отчетности.

Исходя из этого, расходы на приобретение (изготовление) бланков трудовых книжек следует отражать по виду расходов 244 «Прочая закупка товаров, работ и услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд» в увязке с подстатьей 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ (Указания № 65н).

Учет данных бланков ведется на забалансовом счете 03 «Бланки строгой отчетности» в условной оценке (один бланк – один рубль) либо, если это установлено учреждением в рамках формирования учетной политики, по стоимости приобретения бланков (п. 337 Инструкции № 157н).

Поступившие в учреждение бланки выдаются лицу, ответственному за их хранение и выдачу. Внутреннее перемещение бланков оформляется требованием-накладной (ф. 0504204). В бухгалтерском учете внутреннее перемещение бланков на забалансовом счете 03 осуществляется путем изменения ответственного лица и (или) места хранения.

Выбытие бланков при их выдаче, а также в связи с выявлением порчи, хищений, недостачи, принятием решения об их списании (уничтожении) производится на основании акта о списании бланков строгой отчетности (ф. 0504816) по стоимости, по которой они были ранее приняты к учету.

Кроме того, с целью учета трудовых книжек у работодателя также ведутся следующие регистры:

1) книга учета бланков строгой отчетности (форма 0504045, утвержденная Приказом Минфина РФ № 52н). Данная книга ведется бухгалтерией организации. В нее заносятся даты получения и выдачи бланков с указанием серии и номера, их условная цена или стоимость, количество бланков с указанием серии и номера каждого бланка. Стоит отметить, что наряду с этой формой для регистрации учета полученных и выданных бланков трудовых книжек применяется также приходно-расходная книга по учету бланков трудовой книжки и вкладыша в нее, форма которой утверждена Постановлением Минтруда РФ № 69. Указываемые в ней сведения аналогичны сведениям, отражаемым в форме 0504045. При этом с учетом того, что последняя разработана специально для применения государственными (муниципальными) учреждениями, по нашему мнению, таким учреждениям правильней применять именно книгу (ф. 0504045), а не общую форму, доведенную Постановлением Минтруда РФ № 69;

2) книга учета движения трудовых книжек и вкладышей в них (форма утверждена Постановлением Минтруда РФ № 69). Эта книга ведется кадровой службой или другим подразделением организации, оформляющим прием и увольнение работников. В ней регистрируются все трудовые книжки, принятые от работников при поступлении на работу, а также трудовые книжки и вкладыши в них с указанием серии и номера, выданные работникам вновь. При получении трудовой книжки в связи с увольнением работник обязан расписаться в книге учета движения трудовых книжек и вкладышей в них.

Пример 1.

Бюджетное учреждение культуры заключило договор на приобретение бланков трудовых книжек на сумму 4 500 руб. (30 шт. по 150 руб. за книжку). Оплата произведена с лицевого счета за счет субсидии на выполнение государственного задания. Поставка бланков осуществляется после перечисления предоплаты (30 % от суммы договора). Согласно учетной политике указанные бланки отражаются по стоимости приобретения, расходы по оплате таких бланков включаются в состав общехозяйственных расходов.

Поступившие бланки выданы специалисту отдела кадров. Согласно отчету, представленному в бухгалтерию, за месяц были выданы два бланка трудовой книжки для оформления вновь принятых сотрудников.

В бухгалтерском учете операции согласно Инструкции № 174н отразятся следующим образом:

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Перечислен аванс

(30 % x 4 500 руб.)

4 206 26 560

4 201 11 610

1 350

Забалансовый

счет 18

(КВР 244/226 КОСГУ)

Поступили бланки трудовых книжек

4 109 80 226

4 302 26 730

4 500

Забалансовый

счет 03

Зачтена ранее перечисленная предоплата

4 302 26 830

4 206 26 660

1 350

Произведен окончательный расчет за поступившие бланки

((4 500 — 1 350) руб.)

4 302 26 830

4 201 11 610

3 150

Забалансовый

счет 18

(КВР 244/226 КОСГУ)

Списаны бланки, выданные для оформления вновь принятых сотрудников

(2 шт. x 150 руб.)

Забалансовый

счет 03

Стоит отметить, что, поскольку в бухгалтерии учреждения учитываются только бланки трудовых книжек, их списание осуществляется в момент отпуска таких бланков для оформления нового работника. В этот момент, по сути, владельцем бланка (книжки) становится работник, а не учреждение. Заполненные трудовые книжки продолжают числиться в кадровом учете учреждения. Специалист по кадрам отмечает в соответствующей книге выбытие книжек на дату их выдачи при увольнении сотрудника.

Выдача трудовых книжек.

В соответствии с п. 47 Правил № 225 при выдаче работнику трудовой книжки или вкладыша в нее работодатель взимает с него плату, за исключением случаев:

  • когда трудовые книжки работников были утрачены (испорчены) в результате чрезвычайных ситуаций (экологической и техногенной катастрофы, стихийного бедствия, массовых беспорядков или других чрезвычайных обстоятельств);

  • когда бланк трудовой книжки (вкладыша в нее) был испорчен не по вине работника (например, неправильно заполнен кадровым сотрудником учреждения).

В перечисленных случаях работодатель обязан выдать трудовую книжку (вкладыши в нее) бесплатно.

Величина платы за бланки определяется размером расходов на их приобретение (п. 47 Правил № 225).

Согласно п. 42 Правил № 225 по окончании каждого месяца лицо, ответственное за ведение трудовых книжек, обязано представить в бухгалтерию организации отчет о наличии бланков трудовой книжки и вкладыша в нее и суммах, полученных за оформленные трудовые книжки и вкладыши в них, с приложением приходного ордера кассы организации.

В какой момент взимается плата за выданную трудовую книжку: по факту оформления или по факту выдачи на руки? Исходя из буквального толкования п. 47 Правил № 225 плата взимается при выдаче книжки работнику. В данном случае имеется в виду дата выдачи трудовой книжки на руки работнику при увольнении (прекращении трудового договора).

Кроме того, п. 42 Правил № 225 также предусматривается взимание платы за уже оформленные (заполненные) трудовые книжки и вкладыши в них.

Исходя из приведенных норм, можно сделать вывод, что работодатель не имеет права взимать плату до момента выдачи трудовой книжки на руки.

Может ли работодатель выдавать книжки бесплатно? Пунктом 47 Правил № 225 предусматривается платность услуги по предоставлению трудовой книжки работнику, за исключением отдельных случаев.

Рассматривая правомерность применения положений указанного пункта, ВС РФ в Определении от 06.09.2007 № КАС07-416 уточняет, что данной нормой закреплено право работодателя на взимание платы с работника при выдаче ему трудовой книжки или вкладыша в нее. При этом работодатель не может отказать в выдаче трудовой книжки в случае, если работник не произвел оплату бланка трудовой книжки.

Таким образом, работодатель может принять решение о бесплатной выдаче работникам трудовых книжек. При этом такое решение должно быть зафиксировано в локальном акте учреждения (например, в приказе руководителя или правилах внутреннего трудового распорядка).

Правомерно ли удержание платы за трудовую книжку из заработной платы работника? В бесспорном порядке удержать сумму платы за оформленную трудовую книжку из заработной платы нельзя. Перечень удержаний из заработной платы строго регламентирован ст. 137 ТК РФ и является закрытым. При этом рассматриваемый нами случай в указанном перечне не поименован.

Вместе с тем при увольнении (когда выдается трудовая книжка) работнику выплачивается не только заработная плата за отработанные дни, но и различные компенсационные выплаты (например, компенсация за неиспользованный отпуск и т. д.). Для таких выплат перечень удержаний законодательно не установлен.

Также стоит отметить, что, если работник написал заявление, в котором просит удержать стоимость трудовой книжки из выплат при увольнении, работодатель не может его проигнорировать.

Напомним, что п. 42 Правил № 225 предусматривается внесение платы за трудовую книжку в кассу организации.

С учетом вышеизложенного отметим, что оптимальным способом взимания платы за выдачу трудовой книжки является внесение такой платы работником в кассу учреждения. Удержать стоимость трудовой книжки из выплат при увольнении можно только при наличии письменного заявления от работника.

Операции по выдаче книжек в целях ведения налогового учета.

По поводу налогообложения операций по выдаче трудовых книжек существует несколько мнений.

С одной стороны, эксперты признают, что оформление и выдача трудовых книжек не являются реализацией товаров или оказанием услуг, поскольку такие операции осуществляются работодателем в рамках исполнения обязанностей, предусмотренных Трудовым кодексом (ст. 65, 66). В связи с чем плата, взимаемая с работника при выдаче ему трудовой книжки, лишь покрывает расходы работодателя на ее приобретение (то есть речь идет о возмещении затрат работодателя, а не о выручке от реализации товаров, услуг) (Письмо Минфина РФ от 10.06.2009 № 03-01-15/6-305, Постановление ФАС СЗО от 02.03.2007 по делу № А56-44214/2006).

С другой стороны, существует достаточно официальных разъяснений Минфина и ФНС, согласно которым полученная учреждением от работника плата за выданную трудовую книжку является доходом для целей обложения НДС и налогом на прибыль.

Стоит отметить, что в последнее время вторая точка зрения преобладает. Как ее обосновывают специалисты финансовых ведомств, рассмотрим подробно.

НДС. Согласно ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС являются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров признается передача права собственности на товары.

На основании Правил № 225 владельцем трудовой книжки и вкладышей в нее является работник.

Таким образом, операции по выдаче работодателем работникам трудовых книжек или вкладышей в них, в том числе по стоимости их приобретения, считаются операциями по реализации товаров и, соответственно, объектом обложения НДС (письма Минфина РФ от 19.05.2017 № 03-03-06/1/30818, от 16.08.2013 № 03-03-05/33508, от 06.08.2009 № 03-07-11/199, от 27.11.2008 № 03-07-11/367, от 07.10.2008 № 03-03-06/4/67, ФНС РФ от 23.06.2015 № ГД-4-3/10833@).

При этом принять к вычету на основании п. 1 ст. 172 НК РФ сумму НДС, предъявленную продавцом (изготовителем) бланков трудовых книжек, учреждение вправе только в случае приобретения таких трудовых книжек за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности.

Налог на прибыль. Что касается обложения налогом на прибыль сумм, взимаемых работодателем с работника в оплату бланков трудовых книжек, то необходимо учитывать следующее.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщики учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 249 и 250 НК РФ.

Полученные доходы налогоплательщик уменьшает на произведенные расходы, которыми согласно требованиям ст. 252 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Доходы, не учитываемые в целях налогообложения прибыли, определены в ст. 251 НК РФ. Данный перечень является исчерпывающим. При этом такой вид доходов, как суммы, взимаемые работодателем с работника в оплату бланков трудовых книжек, перечень не содержит.

На основании вышеизложенного доходы в виде платы за выдачу работнику трудовой книжки или вкладыша в нее подлежат обложению налогом на прибыль в общеустановленном порядке (письма Минфина РФ от 19.05.2017 № 03-03-06/1/30818, от 07.10.2008 № 03-03-06/4/67, ФНС РФ от 23.06.2015 № ГД-4-3/10833@).

При этом специалисты налоговой службы уточняют, поскольку обязанность работодателя приобретать бланки трудовых книжек (вкладыши в них) обусловлена подзаконным актом федерального органа власти (речь идет о Правилах № 225), затраты работодателя по приобретению указанных бланков являются обоснованными и подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Таким образом, если доходы в виде сумм платы, взимаемой работодателем с работника в оплату бланков трудовых книжек (вкладышей в них), не превышают расходы на приобретение указанных бланков, то у учреждения налогооблагаемой прибыли не возникает.

Данный вывод приводит ФНС в Письме № ГД-4-3/10833@ в отношении казенных учреждений. При этом налоговики не принимают во внимание тот факт, что расходы казенных учреждений не учитываются в целях исчисления налога на прибыль на основании п. 48.11 ст. 270 НК РФ.

Действительно, уменьшать налогооблагаемую прибыль можно, но при подтверждении обоснованности затрат также необходимо учитывать, за счет каких средств такие затраты произведены. Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются экономически оправданные и документально подтвержденные расходы при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Применительно к государственным (муниципальным) учреждениям в целях налогового учета расходами признаются затраты, произведенные за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, и для осуществления такой деятельности. При этом затраты, осуществленные за счет средств целевого финансирования (лимиты бюджетных обязательств, субсидии, предоставленные из бюджета, и т. д.), при формировании налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются (письма Минфина РФ от 30.12.2016 № 03-03-06/3/79616, от 03.11.2016 № 03-03-06/3/64622, от 20.08.2015 № 03-03-05/48137).

Анализируя вышеизложенное, напрашивается вывод: при взимании платы за трудовую книжку избежать уплаты налогов не получится. При этом сразу возникает вопрос: может быть, учреждениям выгоднее выдавать трудовые книжки бесплатно?

Отметим, что безвозмездная выдача трудовых книжек влечет за собой следующие налоговые последствия:

1) НДС все равно придется платить. Безвозмездная передача товаров для целей обложения НДС приравнивается к реализации товаров, следовательно, уплатить НДС нужно на общих основаниях (Письмо Минфина РФ от 27.11.2008 № 03-07-11/367);

2) дополнительно возникает объект обложения по НДФЛ. Если при выдаче работнику трудовой книжки или вкладыша в нее организация-работодатель не взимает плату, то их стоимость является доходом работника в натуральной форме и подлежит обложению НДФЛ в установленном порядке (Письмо Минфина РФ от 27.11.2008 № 03-07-11/367).

Операции по выдаче книжек в целях ведения бухгалтерского учета

Отражение в бухгалтерском учете операций по выдаче трудовых книжек будет зависеть от того, за счет каких средств приобретены бланки трудовых книжек и каким способом они будут выдаваться: за плату или безвозмездно.

Рассмотрим несколько вариантов оформления таких операций в учете, принимая во внимание, что суммы компенсации затрат государственных (муниципальных) учреждений (в качестве которой можно рассматривать и суммы, взимаемые с работников за выдачу бланков трудовых книжек) согласно Указаниям № 65н отражаются по статье 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ)» КОСГУ.

Пример 2.

Воспользуемся условиями примера 1 и предположим, что за июнь 2017 года была выдана одна трудовая книжка на руки сотруднику. В отношении данного работника книжка была заведена впервые. При получении книжки работник внес в кассу бюджетного учреждения сумму, равную стоимости бланка такой книжки (150 руб.).

В бюджетном учреждении операции по выдаче заполненной книжки отразятся следующим образом:

Трудовая книжка — расход работодателя

Постановление Правительства РФ от 16.04.2003 № 225 (ред. от 25.03.2013) «О трудовых книжках» (вместе с «Порядком обеспечения работодателей бланками трудовой книжки и вкладыша в трудовую книжку») предусматривает выдачу, а не продажу трудовых книжек сотрудникам. Но при увольнении и передаче книжки на руки сотруднику организация берет с него плату в сумме расходов на ее покупку.

Этими же документами определено, что реализацию формуляров трудовых книжек имеют право осуществлять только их изготовитель и специализированные продавцы.

Если следовать логике названных документов, работодатель выступает лишь посредником между специализированным продавцом формуляров трудовых книжек и сотрудниками. Права собственности на трудовые книжки у него не возникает. Следовательно, учесть приобретенные бланки на счете 41 «Товары» нельзя. На этом же основании невозможно учесть бланки на счете 10 «Материалы».

Поэтому Минфин России в рекомендациях аудиторам (Письмо Минфина РФ от 29.01.2008 N 07-05-06/18) предлагает стоимость приобретенных работодателем формуляров трудовых книжек сразу учесть в качестве прочих расходов, а суммы, полученные за бланки от сотрудников при выдаче, – в качестве прочих доходов.

Учет движения бланков строгой отчетности в обязательном порядке должен осуществляться на забалансовом счете.

В таблице 1 показано, как отражаются в этом случае движение и стоимость формуляров трудовых книжек в бухгалтерском учете и соответствующие проводки:

Проводка

Оприходование трудовых книжек

  • Конец отсрочек по онлайн‑кассам: кто должен применять ККТ с 1 июля и какое оборудование выбрать?
  • Как вести документооборот при использовании онлайн-кассы?
  • Переход на онлайн‑кассы 1 июля 2019 года: кто получит новую отсрочку
  • Нужно ли ООО на УСН применять ККТ при получении оплаты от физлица за юридическое лицо?
  • Налогоплательщик «закрыл ИП»: вправе ли инспекция провести выездную проверку за период после утраты статуса ИП?
  • ИФНС требует документы: на какие запросы нужно ответить, а какие можно игнорировать
  • С 30 апреля в 26 регионах при заполнении платежек на уплату налогов и взносов надо указывать новый номер УФК
  • Как ООО на УСН выписывать БСО с 1-го июля 2019 года при оказании услуг населению?
  • ФНС обновила показатели для расчета вероятности выездной проверки
  • Нужно ли ИП на УСН применять ККТ в 2019 году при оказании услуг по доставке готовых комплектов питания?
  • Новый профстандарт «Бухгалтер»: какие требования к профессии он вводит и кто обязан его применять
  • Переход на онлайн‑кассы с 1 июля 2019 года: кто получит новую отсрочку
  • ФНС сообщила, по каким признакам можно выявить подозрительного учредителя у потенциального контрагента
  • Кассовый чек: какие реквизиты он должен содержать и в каком формате их указывать
  • Нужно ли пробивать чек при поступлении на расчетный счет средств от физлица?
  • Нужно ли ООО на УСН (доходы минус расходы) выделять НДС в КУДиР?
  • Срок проведения проверки прошел, но ИФНС требует пояснения за 2016 год: как ответить?
  • Налоговая прислала требование с кодом ошибки 9 по декларации по НДС: что делать?
  • ФНС разъяснила, что делать, если инспекция не приняла электронные документы
  • Как пояснить высокий удельный вес налоговых вычетов по НДС?

Во многих случаях учреждение приобретает бланки тех или иных форм (например доверенностей на управление транспортными средствами) или разрабатывает их самостоятельно (например бланки служебных удостоверений для сотрудников).

В общем случае «книжная и иная печатная продукция» учитывается в составе материальных запасов учреждения (то есть по соответствующим аналитическим счетам счета 0 105 00 000 «Материальные запасы») . Соответственно, расходы на покупку таких ценностей отражают по статье 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ. При передаче бланков для использования в деятельности учреждения их стоимость включают в текущие расходы. Фактическую стоимость таких ценностей формируют в общем по рядке.

Исключение из данного правила предусмотрено, в частности, для бланочной продукции, которая относится к документам строгой отчетности. Ее отражают на забалансовом счете 03 «Бланки строгой отчетности» . Стоимость изготовления такой продукции учитывают в текущих расходах учреждения и оплачивают за счет статьи 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ. К подобным ценностям относят бланки:

— ценных бумаг;

— квитанционных книжек;

— голограмм;

— аттестатов;

— дипломов;

— удостоверений;

— трудовых книжек (вкладышей к ним);

— других документов, изготовленных типографским способом по форме, утвержденной правовым актом органа власти, содержащих номер, серию, имеющих степень защиты и специальные требования по их хранению, выдаче и уничтожению.

Мнение специалиста

По общему правилу расходы на приобретение (изготовление из материалов подрядчика) объектов, которые в дальнейшем в соответствии с положениями действующей «Инструкции по применению

Единого плана счетов бухгалтерского учета…», утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, могут учитываться в составе нефинансовых активов и относятся на соответствующие статьи группы 300 «Поступление нефинансовых активов» КОСГУ. При этом расходы на приобретение объектов, относящихся к материальным запасам, осуществляются за счет статьи 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ.

Бланочная продукция строгой отчетности, к числу которой относятся, например, и бланки удостоверений, изготовленные типографским способом по форме, утвержденной правовым актом органа власти, содержащие номер, серию, имеющие степень защиты и специальные требования по их хранению, выдаче и уничтожению, согласно п. 118 Инструкции № 157н не учитывается в составе материальных запасов. Ее учет организуется на забалансовом счете 03 «Бланки строгой отчетности» (п. п. 332, 337 Инструкции № 157н).

Таким образом, расходы по изготовлению бланочной продукции строгой отчетности (в том числе и бланков удостоверений) не могут быть отнесены учреждением на статью 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ. Согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации, утвержденным приказом Минфина России от 21.12.2011 № 180н, расходы, связанные с изготовлением (приобретением) бланочной продукции, подлежат отнесению на подстатью 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ. Данное правило применимо и в случае осуществления расходов, связанных с изготовлением бланков удостоверений (относящихся к бланкам строгой отчетности).

М. Миллиард, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

В. Пименов, рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Бланки строгой отчетности учитывают на забалансовом счете в разрезе лиц, ответственных за их хранение (выдачу), и мест хранения в условной оценке: один бланк, один рубль. Учетной политикой учреждение может быть установлено, что бланки учитываются по стоимости приобретения .

Пример

За счет субсидии на выполнение госзадания учреждение приобретает бланочную продукцию. Ее стоимость составляет 2950 руб. (в том числе НДС — 450 руб.). Продукция будет использоваться в деятельности учреждения, не облагаемой НДС. Для упрощения примера забалансовый учет денежных средств учреждения не приводится.

Ситуация 1

Учреждением приобретаются бланки доверенностей на управление транспортными средствами в количестве 20 шт. Три из них были переданы водителям, занятым перевозкой управленческого персонала. Данные бланки к документам строгой отчетности не относят. Операции по приобретению бланков будут отражены в учете учреждения записями:

Дебет 4 105 36 340 Кредит 4 302 34 730

– 2950 руб. — учтены затраты на приобретение бланков доверенностей и кредиторская задолженность перед поставщиком (с учетом «входного» НДС);

Дебет 4 302 34 830 Кредит 4 201 11 610

– 2950 руб. — перечислены денежные средства с лицевого счета в казначействе поставщику бланков;

Дебет 4 109 80 272 Кредит 4 105 36 440

– 442,50 руб. (2950 руб. : 20 шт. × 3 шт.) — списана стоимость трех доверенностей, оформленных на водителей учреждения.

Ситуация 2

Учреждением оплачивается изготовление бланков служебных удостоверений в количестве 10 шт., которые относятся к документом строгой отчетности. Согласно учетной политике учреждения бланки учитываются по стоимости приобретения. Из них 5 удостоверений были переданы управленческому персоналу учреждения для использования. Операции по приобретению удостоверений будут отражены в учете учреждения записями:

Дебет 4 109 80 226 Кредит 4 302 26 730

– 2950 руб. — учтены затраты на приобретение удостоверений и кредиторская задолженность перед поставщиком (с учетом «входного» НДС);

Дебет 4 302 26 830 Кредит 4 201 11 610

– 2950 руб. — перечислены денежные средства с лицевого счета в казначействе поставщику удостоверений;

Дебет 03

– 2950 руб. — учтена стоимость бланков строгой отчетности увеличением забалансового счета 03;

Кредит 03

– 1475 руб. (2950 руб. : 10 шт. × 5 шт.) — списана стоимость 5 оформленных удостоверений, переданных сотрудникам для использования, уменьшением забалансового счета 03.

Обратите внимание: почтовые марки или маркированные конверты относят к денежным документам. Их стоимость учитывают на счете 0 201 00 000 «Денежные средства» (аналитический счет 0 201 35 000 «Денежные документы»).

По материалам книги-справочника «Годовой отчет бюджетных и автономных учреждений»

под общ. редакицией В.Верещаки

Налоговые проверки становятся жестче. Научитесь защищать себя в онлайн-курсе «Клерка» — «Налоговые проверки. Тактика защиты».

Посмотрите рассказ о курсе от его автора Ивана Кузнецова, налогового эксперта, который раньше работал в ОБЭП.

Заходите, регистрируйтесь и обучайтесь. Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.

Как организовать учет бланков трудовых книжек? (Зернова И.)

Общие положения

Обеспечение работодателей бланками трудовых книжек и вкладышей к трудовым книжкам осуществляется в соответствии с Порядком, утвержденным Приказом Минфина России от 22.12.2003 N 117н «О трудовых книжках» (далее — Порядок N 117н).

Согласно п. 2 Порядка N 117н изготовителем указанных бланков является Объединение государственных предприятий и организаций по производству государственных знаков — Объединение «ГОЗНАК» Минфина России (далее — изготовитель).

Однако обеспечение работодателей бланками трудовой книжки и вкладышами в трудовую книжку может осуществляться юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями (далее — распространители), которые соответствуют требованиям, установленным изготовителем (п. 3 Порядка N 117н).

В этих целях учреждения заключают договоры с изготовителем или распространителями на поставку бланков трудовых книжек и вкладышей в трудовую книжку.

Согласно п. 5 Порядка N 117н доставка бланков трудовых книжек и вкладышей в трудовую книжку может осуществляться следующими способами:

— службами доставки защищенной полиграфической продукции;

— представителем учреждения со склада изготовителя или распространителя;

— иным способом по соглашению сторон в соответствии с законодательством РФ.

Организация учета бланков трудовых книжек

Как требует п. 40 Правил ведения и хранения трудовых книжек, изготовления бланков трудовой книжки и обеспечения ими работодателей, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 16.04.2003 N 225 (далее — Правила N 225), в учреждении учет бланков трудовых книжек и вкладышей в нее должен быть организован:

— сотрудниками бухгалтерии — в приходно-расходной книге по учету бланков трудовой книжки и вкладыша в нее;

— сотрудниками кадровых служб — в книге учета движения трудовых книжек и вкладышей в них.

Форма приходно-расходной книги по учету бланков трудовой книжки и вкладыша в нее утверждена Приложением 2 к Постановлению Минтруда России от 10.10.2003 N 69 «Об утверждении Инструкции по заполнению трудовых книжек» (далее — Постановление N 69). В этой книге нужно регистрировать сведения обо всех операциях, связанных с получением и расходованием бланков трудовой книжки и вкладыша в нее с указанием серии и номера каждого бланка.

Форма книги учета движения трудовых книжек и вкладышей в них утверждена в Приложении 3 к Постановлению N 69. В ней регистрируются все трудовые книжки, принятые от работников при поступлении на работу, а также трудовые книжки и вкладыши в них с указанием серии и номера, выданные работникам вновь.

Эти книги должны быть пронумерованы, прошнурованы, заверены подписью руководителя учреждения, а также скреплены сургучной печатью или опломбированы (п. 41 Правил N 225).

Кроме того, учреждение должно организовать бухгалтерский учет бланков трудовых книжек и вкладышей к ним.

Из п. 337 Инструкции N 157н <1> следует, что бланки трудовых книжек и вкладыши к ним приравниваются к бланкам строгой отчетности. Их бухгалтерский учет должен быть организован в соответствии с положениями этого пункта, то есть бланки трудовых книжек и вкладышей к ним должны учитываться на забалансовом счете 03 «Бланки строгой отчетности».

<1> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.

Учет бланков трудовых книжек и вкладышей к ним на забалансовом счете 03 следует организовать:

— в разрезе лиц, ответственных за их хранение и (или) выдачу;

— в разрезе мест хранения;

— в условной оценке: один бланк — один рубль, а если это установлено учетной политикой учреждения — по стоимости приобретения бланков.

Движение бланков строгой отчетности на этом счете следует отражать на основании оправдательных первичных документов путем изменения ответственного лица и (или) места хранения.

Выбытие бланков трудовых книжек и вкладышей к ней при их оформлении (выдаче), передаче иному юридическому лицу, ответственному за их оформление (выдачу), а также в связи с выявлением порчи, хищений, недостачи, принятием решения о их списании (уничтожении) должно оформляться на основании акта (акта приема-передачи, акта о списании) по стоимости, по которой такие бланки были ранее приняты к учету.

По окончании каждого месяца лицо, ответственное за ведение трудовых книжек, обязано представить в бухгалтерию учреждения отчет о наличии бланков трудовой книжки и вкладышей в них и о суммах, полученных за оформленные трудовые книжки и вкладыши в них, с приложением приходного кассового ордера.

Аналитический учет по счету должен осуществляться в разрезе ответственных за их хранение и (или) выдачу лиц и мест хранения в книге по учету бланков строгой отчетности.

Ответственность за организацию работы по ведению, хранению, учету и выдаче трудовых книжек и вкладышей в них возлагается на работодателя (п. 45 Правил N 225).

Ответственность за ведение, хранение, учет и выдачу трудовых книжек несет специально уполномоченное лицо, назначаемое приказом (распоряжением) руководителя учреждения.

За нарушение предусмотренного Правилами N 225 порядка ведения, учета, хранения и выдачи трудовых книжек должностные лица несут ответственность, установленную законодательством РФ.

Оформление работнику трудовой книжки — платная услуга?

Бланки трудовых книжек и вкладышей в них приобретаются за плату в рамках заключенных с изготовителями и распространителями договоров.

При выдаче работнику трудовой книжки и вкладыша в нее с него должна взиматься плата в размере расходов на их приобретение (п. 47 Правил N 225), за исключением следующих случаев:

— неправильного первичного заполнения трудовой книжки или вкладыша в нее, а также их порчи не по вине работника (п. 48);

— массовой утраты трудовых книжек в результате чрезвычайных ситуаций (экологических и техногенных катастроф, стихийных бедствий, массовых беспорядков и других чрезвычайных обстоятельств) (п. 34).

В перечисленных ситуациях стоимость испорченного бланка оплачивает работодатель.

Таким образом, оформление трудовой книжки вновь принятому работнику (ранее не имевшему трудовой книжки) является платной услугой, если иное не предусмотрено внутренним локальным актом учреждения.

Налог на добавленную стоимость

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе признаются реализацией товаров, работ или услуг.

Следуя положениям вышеуказанной статьи, а также п. 1 ст. 146 НК РФ, операция по оформлению работнику трудовой книжки является объектом обложения НДС.

Если бюджетное (автономное) учреждение не освобождено от уплаты НДС в соответствии со ст. 145 НК РФ, при реализации трудовых книжек работникам оно должно исчислить и уплатить налог.

При безвозмездной передаче трудовой книжки база по НДС определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, установленных в порядке, предусмотренном ст. 105.3 НК РФ и без включения в них налога (п. 2 ст. 154 НК РФ).

В то же время в пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ сказано, что выполнение работ (оказание услуг) казенными учреждениями не признается объектом обложения НДС.

Отсюда у казенных учреждений оказание услуг по оформлению трудовой книжки не является объектом обложения НДС.

Налог на доходы физических лиц

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ (п. 1 ст. 210 НК РФ).

Если услуги по оформлению трудовой книжки оказываются на возмездной основе, дохода, подлежащего обложению НДФЛ, не возникает.

Если же эти услуги оказываются на безвозмездной основе, то стоимость трудовой книжки будет являться доходом работника в натуральной форме и облагаться НДФЛ в общеустановленном порядке (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). Это подтверждается Письмом Минфина России от 27.11.2008 N 03-07-11/367.

Страховые взносы во внебюджетные фонды

Из п. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее — Федеральный закон N 212-ФЗ) следует, что объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, по договорам авторского заказа, в пользу авторов произведений по договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства, в том числе вознаграждения, начисляемые организациями по управлению правами на коллективной основе в пользу авторов произведений по договорам, заключенным с пользователями.

Поскольку стоимость бесплатно оформленной работнику трудовой книжки не является выплатой или иным вознаграждением, начисляемым в пользу работника в рамках трудовых отношений, в данном случае отсутствует объект обложения страховыми взносами (п. 1 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ).

Стоимость бесплатно оформленной работнику трудовой книжки также не облагается взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (пп. 12 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете расходы, связанные с приобретением бланков трудовых книжек и вкладышей к ним, следует относить на подстатью 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ (Приказ Минфина России от 21.12.2012 N 171н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов»).

Приобретение бланков трудовых книжек отражается следующей корреспонденцией счетов:

— задолженность учреждения перед поставщиком по поступившим бланкам трудовых книжек:

Дебет счетов 0 401 20 226 «Расходы на прочие работы, услуги», 0 109 XX 226 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг в части прочих работ, услуг»

Кредит счета 0 302 26 730 (000) «Увеличение кредиторской задолженности по прочим работам, услугам»;

— оплата полученных бланков трудовых книжек:

Дебет счета 0 302 26 830 (000) «Уменьшение кредиторской задолженности по прочим работам, услугам»

Кредит счетов 0 304 05 226 «Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по прочим работам, услугам», 0 201 11 610 (000) «Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства», 0 201 21 610 (000) «Выбытия денежных средств учреждения со счетов в кредитной организации».

Одновременно следует отразить поступление бланков трудовых книжек на забалансовом счете 03 «Бланки строгой отчетности».

Учетной политикой учреждения можно предусмотреть к этому счету субсчета 03/1 «Бланки строгой отчетности» (м. о. л. — кассир) и 03/2 «Бланки строгой отчетности» (м. о. л. — сотрудник отдела кадров).

Передачу кассиром бланков трудовых книжек сотруднику отдела кадров нужно отразить записью по уменьшению забалансового субсчета 03/1 «Бланки строгой отчетности» (м. о. л. — кассир) и увеличению забалансового субсчета 03/2 «Бланки строгой отчетности» (м. о. л. — сотрудник отдела кадров).

Следует обратить внимание на то, что казенное учреждение не вправе оставлять в своем распоряжении средства, полученные за платные услуги. Они перечисляются в соответствующий бюджет (п. 3 ст. 161 БК РФ).

Далее рассмотрим, как отразить в бюджетном учете казенного учреждения операции по начислению и перечислению в бюджет доходов от оказания услуг по оформлению работнику трудовой книжки за плату:

а) учреждение осуществляет отдельные полномочия по начислению и учету платежей в бюджет. Плата за оформление трудовой книжки поступает в доход бюджета, минуя лицевой счет учреждения:

— начислен доход от оказания платных услуг по оформлению трудовой книжки:

Дебет счета 1 205 31 560 «Увеличение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг»

Кредит счета 1 401 10 130 «Доходы от оказания платных услуг»;

— отражены расчеты с администратором кассовых поступлений на основании извещения (ф. 0504805):

Дебет счета 1 304 04 130 «Внутриведомственные расчеты по доходам от оказания платных услуг»

Кредит счета 1 303 05 730 «Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»;

— зачислены средства в доход соответствующего бюджета:

Дебет счета 1 303 05 830 «Уменьшение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»

Кредит счета 1 205 31 660 «Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг».

Одновременно делается запись по уменьшению забалансового субсчета 03/2 «Бланки строгой отчетности» (м. о. л. — работник отдела кадров);

б) учреждение осуществляет отдельные полномочия по начислению и учету платежей в бюджет. Плата за оформление трудовой книжки поступает в кассу учреждения:

— начислен доход от оказания платных услуг по оформлению трудовой книжки:

Дебет счета 1 205 31 560 «Увеличение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг»

Кредит счета 1 401 10 130 «Доходы от оказания платных услуг»;

— поступила в кассу учреждения от работника плата за оформление трудовой книжки:

Дебет счета 1 201 34 510 «Поступления средств в кассу учреждения»

Кредит счета 1 205 31 660 «Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг».

Одновременно делается запись по уменьшению забалансового субсчета 03/2 «Бланки строгой отчетности» (м. о. л. — работник отдела кадров);

— наличные денежные средства, полученные за оформление трудовой книжки, сданы на лицевой счет учреждения:

Дебет счета 1 210 03 560 «Увеличение дебиторской задолженности по операциям с финансовым органом по наличным денежным средствам»

Кредит счета 1 201 34 610 «Выбытия средств из кассы учреждения»;

— зачислены наличные денежные средства на лицевой счет учреждения:

Дебет счета 1 304 05 226 «Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по прочим работам, услугам»

Кредит счета 1 210 03 660 «Уменьшение дебиторской задолженности по операциям с финансовым органом по наличным денежным средствам»;

— произведены расчеты с администратором кассовых поступлений на основании оформленного извещения (ф. 0504805):

Дебет счета 1 304 04 130 «Внутриведомственные расчеты по доходам от оказания платных услуг»

Кредит счета 1 303 05 730 «Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»;

— перечислены денежные средства в доход соответствующего бюджета:

Дебет счета 1 303 05 830 «Уменьшение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»

Кредит счета 1 304 05 226 «Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом по прочим работам, услугам».

Пример 1. В кассу казенного учреждения поступили наличные средства в сумме 150 руб. за оказание услуг по оформлению трудовой книжки от вновь принятого на работу сотрудника. Наличные денежные средства сданы для зачисления на лицевой счет учреждения, открытого в ОФК, и затем перечислены в доход бюджета.

Эти операции будут отражены в бухгалтерском учете следующим образом:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма,

руб.

Начислен доход от оказания платных

услуг по оформлению трудовой книжки

сотруднику учреждения

1 205 31 560

1 401 10 130

Поступили наличные денежные средства

в кассу учреждения

1 20 134 510

1 205 31 660

Сданы наличные денежные средства для

зачисления на лицевой счет

учреждения, открытый в ОФК

1 210 03 560

1 201 34 660

1 304 05 226

1 210 03 660

Отражены расчеты с администратором

кассовых поступлений на основании

извещения (ф. 0504805)

1 304 04 130

1 303 05 730

Перечислены средства в доход бюджета

1 303 05 830

1 304 05 226

Пример 2. Используя условия предыдущего примера, предположим, что оплата услуги по оформлению трудовой книжки произведена сотрудником через отделение Сбербанка непосредственно в доход бюджета, минуя лицевой счет учреждения.

В этом случае операции будут отражены в бухгалтерском учете следующим образом:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма,

руб.

Начислен доход от оказания платных

услуг по оформлению трудовой книжки

сотруднику учреждения

1 205 31 560

1 401 10 130

Отражены расчеты с администратором

кассовых поступлений на основании

извещения (ф. 0504805)

1 304 04 130

1 303 05 730

Зачислены средства в доход бюджета

1 303 05 830

1 205 31 660

Средства, полученные бюджетными и автономными учреждениями за услуги по оформлению трудовой книжки сотруднику, остаются в их распоряжении. В бухгалтерском учете этих учреждений операция по оказанию услуги по выдаче сотруднику трудовой книжки будет отражена иначе, чем в учете казенных учреждений.

Рассмотрим это на примере.

Пример 3. Бюджетное учреждение приобрело за счет средств от приносящей доход деятельности бланки трудовых книжек в количестве 10 шт. на сумму 1888 руб., в том числе НДС (18%) — 288 руб. Бланки оплачены, получены, приняты к учету и выданы сотруднику отдела кадров. Оформлена трудовая книжка вновь принятому сотруднику. Плата за эту услугу произведена им в кассу учреждения по стоимости бланка с учетом НДС в сумме 188,8 руб. (НДС (18%) — 28,8 руб.). Учет бланков трудовых книжек ведется на забалансовом счете по стоимости их приобретения. Лицевой счет учреждения открыт в ОФК.

Эти операции будут отражены в бухгалтерском учете следующей корреспонденцией счетов:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма,

руб.

Отражена задолженность перед

поставщиком трудовых книжек

2 109 70 226

2 302 26 730

Отражена сумма НДС

2 210 01 560

2 302 26 730

288,8

Оплачены поставщику бланки трудовых

книжек

2 302 26 830

2 201 11 610

1888,8

Приняты к забалансовому учету бланки

трудовых книжек

(м. о. л. —

кассир)

Переданы бланки трудовых книжек

сотруднику отдела кадров

(м. о. л. —

сотрудник

отдела

кадров)

(м. о. л. —

кассир)

Начислен доход от оказания платных

услуг по оформлению трудовой книжки

сотруднику учреждения с учетом НДС

2 205 31 560

2 401 10 130

188,8

Отражена сумма НДС

2 401 10 130

2 303 04 730

28,8

Внесена в кассу учреждения

сотрудником плата за услуги по

оформлению трудовой книжки

2 201 34 510

2 205 31 660

188,8

Одновременно

Забалансовый

субсчет 03/2

Сданы наличные денежные средства

для зачисления на лицевой счет

учреждения, открытый в ОФК

2 210 03 560

2 201 34 660

188,8

2 201 11 510

2 210 03 660

Обязано ли бюджетное учреждение при выдаче трудовых книжек сотрудникам удерживать стоимость трудовых книжек, приобретенных ранее за счет средств от приносящей доход деятельности? Возможно ли удержание данной стоимости из заработной платы сотрудников? Если да, то по какой статье КОСГУ следует начислять доход? Как эти операции следует отразить в бухгалтерском учете? Как данные операции отражаются в налоговом учете?

16 ноября 2012

К вопросу о взимании платы за трудовую книжку

В соответствии с требованиями ст. 65 ТК РФ при заключении работником трудового договора впервые работодателем ему оформляется трудовая книжка. При этом выдача работнику трудовой книжки производится за плату, размер которой определяется суммой расходов на ее приобретение (п. 47 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 16.04.2003 N 225 «О трудовых книжках» (далее — Правила N 225)).
Однако, определяя «обязательность» взимания этой платы, следует учесть, что:
— выдача трудовой книжки за плату, определенная п. 47 Правил N 225, является правом работодателя (смотрите Решение Верховного Суда РФ от 19.06.2007 N ГКПИ07-564), а не его обязанностью;
— работодатель вправе принимать локальные нормативные акты, в том числе улучшающие положение работников (ст. 8 ТК РФ, ст. 57 ТК РФ).
Таким образом, решение о необходимости взимания платы с работника за выдачу трудовой книжки, по нашему мнению, находится в компетенции работодателя.

Налоговые последствия взимания (невзимания) платы за трудовую книжку

Допустим, трудовая книжка выдана работодателем за плату.
В целях налогообложения такая операция признается реализацией товара и поэтому, как следствие, в соответствии со ст. 146 НК РФ является объектом обложения НДС (смотрите также письма Минфина России от 06.08.2009 N 03-07-11/199, от 27.11.2008 N 03-07-11/367, от 07.10.2008 N 03-03-06/4/67) по ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).
Конечно сумму налога, предъявленную продавцом (изготовителем) бланков трудовых книжек, учреждение вправе принять к вычету (п. 1 ст. 172 НК РФ). Однако сделать это без каких-либо последствий учреждение сможет только в случае приобретения трудовых книжек за счет средств от приносящей доход деятельности. Ведь в случае приобретения учреждением трудовых книжек за счет средств субсидий, предоставленных федеральных бюджетом, принятие «входящего» НДС к вычету (возмещению) приведет к повторному возмещению налога из федерального бюджета (смотрите письмо Минфина России от 26.01.2012 N 03-07-11/20).
НДС в последнем случае будет определен учреждением как разница между ценой реализуемого имущества с учетом налога и стоимостью реализуемого имущества (п. 3 ст. 154 НК РФ).
Кроме того, полученная учреждением от работника плата за выданную трудовую книжку, является доходом для целей обложения налогом на прибыль организаций (пп. 1 п. 1 ст. 248, ст. 249 НК РФ; смотрите также письмо Минфина России от 07.10.2008 N 03-03-06/4/67).
Напомним, что прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов (ст. 247 НК РФ). При этом в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ принятие расходов учреждением на приобретение бланков трудовой книжки в целях налогообложения прибыли будет правомерным при условии, что они произведены за счет средств от приносящей доход деятельности. Следовательно, если закупка трудовых книжек была произведена за счет средств выделенных учреждению субсидий, то данные расходы к уменьшению доходов, подлежащих налогообложению, не принимаются.
Обратите внимание: в профессиональном сообществе также существует позиция, согласно которой денежные средства, полученные от работника, являются не выручкой, а возмещением затрат на приобретение книжки, так как плата, взимаемая с работника за выдаваемую ему трудовую книжку, равна затратам на ее приобретение, поэтому предоставление трудовых книжек и вкладышей к ним не может быть расценено как реализация товара (п. 1 ст. 39 НК РФ).
Данная позиция находит поддержку и у судей (смотрите, в частности, постановления ФАС Северо-Западного округа от 02.03.2007 по делу N А56-44214/2006, от 01.10.2003 по делу N А26-5317/02-28).
Однако, учитывая незначительность сумм налогов, взимаемых с рассматриваемых операций, мы не считаем целесообразным придерживаться указанной позиции и отстаивать ее в суде.
Итак, взимание платы с работника при выдаче трудовой книжки имеет определенные «налоговые последствия». Но это еще не повод считать решение о безвозмездной выдаче трудовых книжек работникам оптимальным. Ведь «налоговые последствия» возникнут у учреждения и в случае безвозмездной выдачи.
Во-первых, безвозмездная передача товаров для целей обложения НДС равнозначна реализации (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, письмо Минфина России от 27.11.2008 N 03-07-11/367). При этом уплатить налог учреждению придется из своих средств.
Во-вторых, безвозмездная передача работнику трудовой книжки приведет к возникновению у работника дохода в натуральной форме, подлежащего обложению НДФЛ (смотрите письмо Минфина России от 27.11.2008 N 03-07-11/367).
Конечно, трудовая книжка может быть передана работнику в качестве подарка на основании договора дарения, а учитывая ее невысокую стоимость, соответствующий доход работника не будет облагаться НДФЛ в соответствии с п. 28 ст. 217 НК РФ (смотрите, например, письмо Минфина России от 01.06.2010 N 03-04-06/6-106). Однако такое «дарение» учреждению необходимо будет подтвердить документально (наличие приказа, договора и т.п.).

Бухгалтерский учет

Как видим, в зависимости от выбранного варианта выдачи трудовой книжки работнику (за плату, безвозмездно) и источника расходов на приобретение трудовой книжки, бухгалтерские записи в учете учреждения будут различаться.
Рассмотрим пример отражения операции выдачи трудовой книжки работнику за плату при условии, что бланк трудовой книжки был приобретен ранее учреждением за счет средств субсидии на выполнение госзадания.
Согласно положениям «Инструкции…», утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н, в бухгалтерском учете учреждения могут быть отражены следующие записи:
1. Отражено уменьшение по забалансовому счету 03 «Бланки строгой отчетности»
— на основании заявления работника выдана трудовая книжка;
2. Дебет 2 205 31 560 Кредит 2 401 10 130*(1)
— начислен доход в сумме полученной платы за трудовую книжку;
3. Дебет 2 201 34 510 Кредит 2 205 31 660
— в кассу поступила плата за трудовую книжку;
4. Дебет 2 210 03 560 Кредит 2 201 34 610
— денежные средства внесены на лицевой счет учреждения в органе Федерального казначейства;
5. Дебет 2 201 11 510 Кредит 2 210 03 660
— денежные средства зачислены на лицевой счет учреждения, одновременно отражено увеличение по забалансовому счету 17;
6. Дебет 2 401 10 130 Кредит 2 303 04 730
— начислен НДС;
7. Дебет 2 303 04 830 Кредит 2 201 11 610
— перечислен налог в бюджет, одновременно отражено уменьшение по забалансовому счету 17.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
государственный советник РФ 3 класса Семенюк Александр

Ответ прошел контроль качества

29 октября 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

*(1) По нашему мнению плату за трудовую книжку учреждению следует отразить по статье 130 «Доходы от оказания платных услуг (работ)» КОСГУ.
Данной позиции, в частности, придерживаются и отдельные главные администраторы доходов бюджета:
— п. 1 приложения N 2 к приказу Минюста России от 28.04.2012 N 67;
— приложение N 1 к приказу Минкульта России от 26.06.2012 N 659;
— п. 6 приложения N 3 к приказу Ростехнадзора от 31.08.2012 N 482;
— п. 7 приложения N 1 к приказу Росавиации от 27.08.2012 N 574.
Аналогичного мнения в прошлые годы придерживались и специалисты уполномоченных органов:
— письмо Минфина России от 29.12.2006 N 02-14-10а/4060;
— письмо Федерального казначейства от 18.05.2005 N 42-2.2-06/63.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *