Доходы в налоговом учете

Налоговый учет доходов и расходов

В целях налогообложения прибыли основным методом признания доходов и расходов является метод начисления. При методе начисления доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактической оплаты.

Организации (за исключением банков) имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре кварталасумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.

В целях налогообложения доходы классифицируются на две группы:

— доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (выручка без НДС и акцизов);

— внереализационные доходы.

К внереализационным доходам относятся доходы:

— от долевого участия в других организациях;

— от операций по купле — продаже иностранной валюты;

— в виде штрафных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;

— от сдачи имущества в аренду (субаренду), если они не признаются как доходы от реализации;

— от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации, если они не признаются как доходы от реализации;

— в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;

— в виде сумм восстановленных резервов по сомнительным долгам, по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию, предстоящих расходов на ремонт, на оплату отпусков, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и некоторых других резервов;

— в виде безвозмездно полученного имущества (в определенных случаях);

— в виде дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе, а также в виде превышения стоимости возвращаемого имущества, переданного налогоплательщиком в качестве вклада в простое товарищество при выходе из него налогоплательщика;

— в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде;

— в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ;

— в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации, не соответствует фактически поступившей сумме в рублях;

— в виде основных средств и нематериальных активов, безвозмездно полученных атомными станциями для повышения их безопасности и используемых не для производственных целей;

— в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации вводимых в эксплуатацию основных средств;

— в виде использованного не по целевому назначению имущества (включая денежные средства), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности (в том числе благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств;

— в виде использованных не по целевому назначению полученных целевых денежных средств, предназначенных для формирования резервов на развитие и обеспечение функционирования и безопасности атомных электростанций, либо денежных средств, полученных атомными станциями из указанных резервов;

— в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного капитала организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части вкладов акционерам организации;

— в виде сумм возврата от некоммерческой организации ранее уплаченных взносов в случае, если такие взносы ранее были учтены в составе расходов при формировании налоговой базы;

— в виде сумм кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности;

— в виде доходов, полученных от операций с финансовыми инструментами срочных сделок;

— в виде стоимости излишков товарно-материальных ценностей и прочего имущества, выявленных в результате инвентаризации;

— в виде стоимости продукции средств массовой информации, подлежащей замене при возврате либо при списании такой продукции.

При определении расходов, связанных с получением дохода, в зависимости от их характера, они группируются:

1) на расходы, связанные с производством и реализацией;

2) внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на:

1) материальные расходы;

2) расходы на оплату труда;

3) суммы начисленной амортизации;

4) прочие расходы.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Основными видами материальных расходов являются затраты налогоплательщика:

— на приобретение сырья и материалов производственного характера;

— на приобретение запасных частей, расходных материалов комплектующих изделий и полуфабрикатов производственного назначения;

— на приобретение технологического топлива, воды и энергии;

— на приобретение работ и услуг производственного характера;

-расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией фондов природоохранного назначения.

При определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения применяется один из следующих методов оценки указанного сырья и материалов:

-метод оценки по стоимости единицы запасов;

-метод оценки по средней стоимости;

-метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

-метод оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Основными видами расходов на оплату труда являются:

— заработная плата;

— начисления стимулирующего и компенсирующего характера;

— надбавки и доплаты, предусмотренные законодательством РФ;

— единовременные вознаграждения;

— суммы платежей работодателей по договорам обязательного и некоторым договорам добровольного страхования, заключенным в пользу своих работников.

Суммы начисленной амортизации зависят от порядка определения амортизируемого имущества и методов начисления амортизации.

К амортизируемому имуществу относится имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (нематериальные активы) 1) стоимостью свыше 40 тыс. руб.; 2) со сроком полезного использования свыше 12 месяцев, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности и 3) используются им для извлечения дохода. Не относятся к амортизируемому имуществу земля, объекты природопользования, материально — производственные запасы, товары, ценные бумаги, имущество бюджетных и некоммерческих организаций (полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для некоммерческой деятельности), имущество, приобретенное за счет бюджетных ассигнований, объекты внешнего благоустройства, продуктивный скот и некоторое другое имущество. Из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование, переведенные на консервацию продолжительностью свыше 3 месяцев, а также находящиеся на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев. К нематериальным активам не относятся не давшие положительного результата НИОКР, интеллектуальные и деловые качества работников организации, их квалификация и способность к труду.

Амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости (за вычетом НДС, акцизов) на его приобретение, сооружение, изготовление и доведение до пригодного к использованию состояния. Первоначальная стоимость имущества может быть изменена в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации и т.п.

В зависимости от сроков своего полезного использования амортизируемое имущество распределяется по десяти амортизационным группам:

Группа Срок полезного использования амортизируемого имущества
I от 1 года до 2 лет включительно
II свыше 2 лет до 3 лет включительно
III свыше 3 лет до 5 лет включительно
IV свыше 5 лет до 7 лет включительно
V свыше 7 лет до 10 лет включительно
VI свыше 10 лет до 15 лет включительно
VII свыше 15 лет до 20 лет включительно
VIII свыше 20 лет до 25 лет включительно
IX свыше 25 лет до 30 лет включительно
X свыше 30 лет

Конкретные виды основных средств по группам утверждены Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы».

Основные средства и нематериальные активы включаются в состав амортизируемого имущества с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода их в эксплуатацию. Амортизация начисляется ежемесячно по каждому объекту амортизируемого имущества.

Налогоплательщик имеет право в своей учетной политике установить один из двух методов начисления амортизации:

линейный метод и нелинейный метод.

Кроме того, по решению руководителя организации допускается начисление амортизации по пониженным нормам.

Линейный метод применяется в обязательном порядке при начислении амортизации к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую, девятую и десятую амортизационные группы. В отношении остальных групп организация самостоятельно выбирает метод расчета амортизации. При применении линейного метода сумма начисленной амортизации определяется как произведение первоначальной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации. Норма амортизации определяется по формуле:

К = 1/n х 100%,

где К — норма амортизации (в %);

n — срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества в месяцах.

Рассмотрим порядок начисления амортизации линейным способом на конкретном примере.

Пример 1.ООО «Меркурий» в октябре 2004 г. приобрело объект основных средств стоимостью 100 000 руб., который в соответствии с Классификацией относится к 5-й амортизационной группе. Срок полезного использования объекта установлен 9 лет (108 месяцев). Организация применяет линейный метод начисления амортизации для целей налогообложения.

Ежемесячная норма амортизации составляет 0,93% (1 : 108 месяцев х 100%).

Ежемесячная сумма амортизационных отчислений в налоговом учете составляет 930 руб. (100 000 * 0,93%).

При применении нелинейного метода сумма начисленной амортизации определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации.

Порядок применения нелинейного метода изложен в ст. 259.2 НК РФ

Амортизация начисляется по амортизационным группам.

В группу входят все объекты амортизируемого имущества, которые относятся к данной группе (кроме восьмой — десятой).

Суммарный баланс каждой амортизационной группы определяется на 1-е число каждого месяца. За каждый месяц определяется сумма начисленной амортизации по следующей формуле (п. 4 ст. 259.2 НК РФ):

А = B x K / 100,

где А — сумма начисленной амортизации за данный месяц для соответствующей амортизационной группы;

B — суммарный баланс соответствующей амортизационной группы;

K — норма амортизации для соответствующей амортизационной группы.

В целях применения нелинейного метода начисления амортизации используются следующие нормы месячной амортизации (в процентах к остаточной стоимости), которые определены п. 5 ст. 259.2 НК РФ:

первая амортизационная группа — 14,3;

вторая амортизационная группа — 8,8;

третья амортизационная группа — 5,6;

четвертая амортизационная группа — 3,8;

пятая амортизационная группа — 2,7;

шестая амортизационная группа — 1,8;

седьмая амортизационная группа — 1,3.

В отношении основных средств, используемых в условиях агрессивной среды или повышенной сменности, к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять повышающий коэффициент, но не выше 2.

Повышающие коэффициенты не применяются в отношении основных средств, которые относятся к первой, второй и третьей амортизационным группам в случае, если данные основные средства амортизируются нелинейным методом.

Налогоплательщики — сельскохозяйственные организации промышленного типа вправе в отношении собственных основных средств применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 2.

Прочие расходы, в их состав, в частности, входят:

-расходы на ремонт основных средств признаются в размере фактических затрат в том периоде, в котором они были произведены.

-расходы на освоение природных ресурсов принимаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором были завершены работы, и включаются в состав прочих расходов равномерно в течение 5 лет, но не более срока эксплуатации. Расходы на поиск и оценку месторождений полезных ископаемых, их разведку, а также расходы на приобретение геологической и иной информации у третьих лиц включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев;

-расходы на научные исследования и опытно — конструкторские разработки для целей налогообложения признаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором были завершены работы, и включаются в состав прочих расходов равномерно в течение 3 лет при условии использования разработок и исследований в производстве или при реализации товаров (работ, услуг). Если указанные расходы не дали положительного результата, то к вычету принимается не более 70% затрат;

-расходы на обязательное и добровольное страхование имущества включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов (по обязательному страхованию) или в размере фактических затрат.

Отдельные виды затрат для целей налогообложения включаются в расходы в пределах установленных норм. В их состав, например, входят:

— компенсация за использование для служебных поездок личных автомобилей. Нормы компенсации утверждает Правительство РФ (Постановление Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. № 92 «Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией» (с изменениями от 15 ноября 2002 г.). В настоящее время размеры компенсации зависят от мощности двигателя автотранспортного средства.

— расходы на содержание объектов жилищно — коммунального хозяйства и социальной сферы. Нормы утверждают органы местного самоуправления;

— в некоторых случаях проценты по полученным заемным средствам (при отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза по рублевым кредитам и на 15% по валютным кредитам);

— представительские расходы. Представительские расходы включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% фонда оплаты труда за данный отчетный (налоговый) период.

Внереализационные расходы включают обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и реализацией. К ним относятся:

1) расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизацию по этому имуществу).

2) расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг, в частности на подготовку проспекта эмиссии ценных бумаг, изготовление или приобретение бланков, регистрацию ценных бумаг, расходы, связанные с обслуживанием собственных ценных бумаг, в том числе расходы на услуги реестродержателя, депозитария, платежного агента

3) расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам

4) расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, на списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации

5) расходы, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов, в том числе затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов;

6) судебные расходы и арбитражные сборы;

7) затраты на аннулированные производственные заказы, а также затраты на производство, не давшее продукции и др.

Налоговым периодом по налогу признается календарный год.

Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Налоговая ставка устанавливается в размере 20%. Сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2%, зачисляется в федеральный бюджет; сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 18%, зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации.

Налоговая ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом указанная налоговая ставка не может быть ниже 13,5%.

Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в первом квартале текущего налогового периода, принимается равной сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате налогоплательщиком в последнем квартале предыдущего налогового периода. Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате во втором квартале текущего налогового периода, принимается равной одной трети суммы авансового платежа, исчисленного за первый отчетный период текущего года.

Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в третьем квартале текущего налогового периода, принимается равной одной трети разницы между суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам полугодия, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам первого квартала.

Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в четвертом кварталетекущего налогового периода, принимается равной одной трети разницы между суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам девяти месяцев, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам полугодия.

Налогоплательщики имеют право перейти на исчисление ежемесячныхавансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей исчислению. В этом случае исчисление сумм авансовых платежей производится налогоплательщиками исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца.

При этом сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей. Налогоплательщик вправе перейти на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактической прибыли, уведомив об этом налоговый орган не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором происходит переход на эту систему уплаты авансовых платежей. При этом система уплаты авансовых платежей не может изменяться налогоплательщиком в течение налогового периода.

Организации, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, не превышали в среднем 10 миллионов рублей за каждый квартал, а также бюджетные учреждения, автономные учреждения, иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, некоммерческие организации, не имеющие дохода от реализации товаров (работ, услуг), участники простых товариществ в отношении доходов, получаемых ими от участия в простых товариществах, инвесторы соглашений о разделе продукции в части доходов, полученных от реализации указанных соглашений, выгодоприобретатели по договорам доверительного управления уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода.

Налоговые декларации (налоговые расчеты) по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками (налоговыми агентами)не позднее 28 марта года,следующего за истекшим налоговым периодом. В эти же сроки уплачивается налог.

Налогоплательщики (налоговые агенты) представляют налоговые декларации (налоговые расчеты) не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода.

Налогоплательщики, исчисляющие суммы ежемесячных авансовых платежей по фактически полученной прибыли, представляют налоговые декларации в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей. Налогоплательщики, исчисляющие ежемесячные авансовые платежи по фактически полученной прибыли, уплачивают авансовые платежи не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление налога.

Учет прочих доходов и расходов

Прочие доходы и расходы непосредственно не связаны с обычной деятельностью организации. Их перечень приведен в ПБУ 9/99 и 10/99. Бухгалтерский учет прочих доходов и расходов ведется на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в разрезе субсчетов.

Признанные в отчетном периоде прочие доходы учитываются на субсчете 91-1 «Прочие доходы». Условия признания и определение величины прочих доходов, как правило, соответствуют условиям признания и оценке доходов по обычным видам деятельности. При этом по отдельным видам прочих доходов в ПБУ 9/99 приведены особые условия их признания:

  • • штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещения причиненных организации убытков — в отчетном периоде и в суммах, в которых судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником;
  • • суммы кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, — в отчетном периоде, в котором истек срок исковой давности, и в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации;
  • • суммы дооценки активов — в отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проведена переоценка в величине, определяемой в соответствии с правилами, установленными для проведения переоценки соответствующих активов;
  • • проценты по договорам займа (кредита) — в каждом истекшем отчетном периоде в соответствии с условиями договора;
  • • иные поступления — по мере образования (выявления) в фактических суммах.

В зависимости от вида прочие доходы в бухгалтерском учете отражаются следующими записями:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, если перечисленные виды деятельности не составляют предмет деятельности организации;

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам), если участие в других организациях не является предметом деятельности, а также прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

Дебет 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 «Предоставленные займы»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации;

Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке;

Дебет 76-2 «Расчеты по претензиям»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров, а также поступления в возмещение причиненных организации убытков. Указанные доходы отражаются в бухгалтерском учете только при признании их должником или на основании решения суда. В случае нарушения условий договора сторона, чьи права нарушены, предъявляет контрагенту претензию с расчетом суммы причитающихся финансовых санкций, а также величины причиненных убытков. После получения согласия контрагента сумма предъявленной претензии включается в прочие доходы.

Если контрагент не признал претензию, организация может обратиться в судебные органы. В этом случае указанная запись производится только после вынесения судом решения о взыскании;

Дебет 08 (в части основных средств и нематериальных активов), 10,41,43

Кредит 98-2 «Безвозмездные поступления»

— активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения. Такие активы первоначально учитываются в составе доходов будущих периодов по рыночной стоимости, которая должна подтверждаться документально или путем экспертизы.

Впоследствии по мере начисления амортизации (по основным средствам и нематериальным активам) или по мере выбытия материально-производственных запасов соответствующая часть рыночной стоимости включается в прочие доходы:

Дебет 98-2 «Безвозмездные поступления»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году. Порядок отражения таких доходов зависит от причин возникновения прибыли. Например, в отчетном году установлено, что в декабре прошлого года занижена выручка от продажи товаров по договору на условиях коммерческого кредита на сумму процентов за отсрочку оплаты. В отчетном году на указанную сумму увеличиваются прочие доходы:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит 91-1 «Прочие доходы».

Прибыль прошлых лет может также возникать вследствие необоснованного завышения расходов в прошлом году. Например, в отчетном году установлено, что в ноябре и декабре прошлого года была начислена амортизация по объекту основных средств, который был продан в октябре. Сумма излишне начисленной в прошлом году амортизации в отчетном году включается в доходы:

Дебет 02 «Амортизация основных средств»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности. Согласно Гражданскому кодексу РФ срок исковой давности составляет три года. Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности, списывается по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации. Письменное обоснование должно содержать дату возникновения и сумму задолженности с указанием первичных документов, на основании которых возникла эта задолженность:

Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— курсовые разницы. Курсовые разницы возникают по операциям, связанным с полным или частичным погашением дебиторской или кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс Банка России на дату исполнения обязательств отличался от его курса на дату принятия этой дебиторской или кредиторской задолженности к бухгалтерскому учету, либо от изменения курса на дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, в котором эта дебиторская или кредиторская задолженность была пересчитана в последний раз. Кроме того, курсовая разница возникает при пересчете стоимости денежных знаков в кассе организации, денежных и платежных документов, краткосрочных ценных бумаг, средств в расчетах (включая по заемным обязательствам) с юридическими и физическими лицами, остатков средств целевого финансирования в рубли на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.

Положительные курсовые разницы отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность, и включаются в прочие доходы:

Дебет 58 «Финансовые вложения»

Кредит 91-1 «Прочие доходы» — курсовая разница по операциям с финансовыми вложениями;

Дебет 50 «Касса», 52 «Валютные счета»

Кредит 91-1 «Прочие доходы» — курсовая разница по денежным средствам в валюте;

Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др.

Кредит 91-1 «Прочие доходы» — курсовая разница по обязательствам в валюте.

Не включаются в прочие доходы положительные курсовые разницы, связанные с формированием уставного (складочного) капитала, а также курсовые разницы, возникающие в результате пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за пределами Российской Федерации, которые относятся на добавочный капитал;

Дебет счетов учета активов

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— сумма дооценки активов. Сумма дооценки активов включается в доходы на основании результатов переоценки;

Дебет 01, 04, 10, 20, 23, 25, 26, 29, 41, 43, 50, 58

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— неучтенные ценности, выявленные при инвентаризации. Такие ценности принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации.

Прочими доходами также являются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т. п.). В частности, к таким доходам относятся:

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— страховое возмещение (если утраченное или испорченное имущество было застраховано);

Дебет 10 «Материалы»

Кредит 91-1 «Прочие доходы»

— стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т. п.

Признание и оценка прочих расходов осуществляются в порядке, аналогичном прочим доходам. Их бухгалтерский учет ведется по дебету счета 91-2 «Прочие расходы» в корреспонденции с кредитом разных счетов в зависимости от видов расходов:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов»

— расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, а также прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности. Указанные расходы включаются в прочие, если доходы по данным операциям включены в прочие доходы. К таким расходам можно отнести амортизацию по переданным во временное пользование основным средствам и нематериальным активам, а также расходы на ремонт переданных в аренду основных средств:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 10, 70, 69, 23, 60;

— расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, если участие в уставных капиталах не является предметом деятельности организации:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

  • — расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции. К таким расходам относятся:
    • а) остаточная стоимость проданных (выбывших по другим причинам) основных средств:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств»;

б) остаточная стоимость проданных (выбывших по другим причинам) нематериальных активов:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 04 «Нематериальные активы»;

в) фактическая себестоимость проданных материалов:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 10 «Материалы», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»;

г) расходы, непосредственно связанные с выбытием имущества (расходы на демонтаж объектов основных средств, на транспортировку и др.):

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 23, 60, 70, 69;

— проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов):

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»;

— расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 51 «Расчетные счета»;

— отчисления в оценочные резервы. Правила бухгалтерского учета предусматривают создание трех оценочных резервов: резерва по сомнительным долгам, резерва под обесценение финансовых вложений, резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Резерв по сомнительным долгам. Введенные в настоящее время в систему нормативного регулирования по бухгалтерскому учету изменения (приказ Минфина России № 186 от 24.12.2010 г. «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету») привели к уточнению понятия сомнительного долга и организации его бухгалтерского учета. Прежде резерв по сомнительным долгам организации могли создавать по своему усмотрению (элемент учетной политики). Начиная с 2011 г. установлена обязательность формирования такого резерва. Кроме того, исключено уточнение о том, что резерв создается только по расчетам за продукцию, товары, работы и услуги. Согласно новой редакции п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации сомнительной считается любая дебиторская задолженность организации (в том числе по авансам выданным), которая:

  • • не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями;
  • • с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, а также не будет обеспечена соответствующими гарантиями (при этом срок ее погашения еще не наступил). Срок платежа определяется в соответствии с условиями договора об оплате. Если в договоре нет условий о сроке оплаты, то согласно п. 1 ст. 486 ГК РФ покупатель обязан произвести оплату непосредственно до или после передачи ему товара продавцом, если иное не предусмотрено законодательством и не вытекает из существа обязательства. Резерв создается по результатам инвентаризации дебиторской задолженности как минимум один раз в год (по состоянию на 31 декабря отчетного года) либо поквартально. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Начисление резерва в бухгалтерском учете отражается записью:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Впоследствии дебиторская задолженность, по которой начислен резерв, может быть:

• погашена должником — тогда сумма резерва восстанавливается:

Дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам»

Кредит 91-1 «Прочие расходы»;

• признана нереальной для взыскания — тогда дебиторская задолженность списывается за счет начисленного резерва:

Дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам»

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

При последующих инвентаризациях в случае наличия новых обстоятельств сумма резерва может быть уточнена. Тогда его остаток на счете 63 корректируется (списывается в кредит счета 91-1 «Прочие доходы» — при его уменьшении или доначисляется с отнесением в дебет счета 91-2 «Прочие расходы» — при его увеличении).

Резерв под обесценение финансовых вложений создается по тем финансовым вложениям, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, в случае устойчивого снижения их стоимости. По таким финансовым вложениям определяется расчетная стоимость, равная разнице между их учетной стоимостью и суммой снижения стоимости.

Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:

  • • на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;
  • • в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;
  • • на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.

Резерв создается по результатам проверок наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений, которые проводятся не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения. Организация имеет право производить указанную проверку на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности. Если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организация образует резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений. На сумму создаваемого резерва производится запись:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений».

При повышении стоимости ценных бумаг, по которым ранее были созданы резервы, а также в случае их выбытия соответствующая сумма резерва присоединяется к прочим доходам:

Дебет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»

Кредит 91-1 «Прочие доходы».

Резервы под снижение стоимости материальных ценностей создаются в конце отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности по материально-производственным запасам при наличии следующих условий:

  • • если они морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество;
  • • если их текущая рыночная стоимость (стоимость продажи) снизилась.

Резерв начисляется в том случае, если фактическая себестоимость материально-производственных запасов выше их текущей рыночной стоимости. Рыночная стоимость должна быть документально подтверждена. Величина резерва определяется как разница между фактической себестоимостью материально-производственных запасов и их текущей рыночной стоимостью.

Образование резерва отражается в учете записью:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

В следующем отчетном периоде по мере выбытия материальных ценностей, по которым образован резерв, зарезервированная сумма восстанавливается:

Дебет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»

Кредит 91-1 «Прочие доходы».

Аналогичная запись производится при повышении рыночной стоимости материальных ценностей, по которым ранее были созданы соответствующие резервы;

• подлежащие уплате штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров, а также возмещение причиненных организацией своим контрагентам убытков. Указанные расходы отражаются в бухгалтерском учете на основании предъявленных контрагентами претензий (при согласии организации) или на основании решения суда:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

• убытки прошлых лет, признанные в отчетном году. Порядок убытков прошлых лет зависит от причин их возникновения. Например, в отчетном году установлено, что в декабре прошлого года завышена выручка от продажи товаров в связи с тем, что в учете не отражена предоставленная покупателю скидка, предусмотренная в договоре. В отчетном году сумма предоставленной в декабре скидки включается в прочие расходы:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Убытки прошлых лет могут также возникать вследствие занижения величины расходов в прошлом году. Например, в отчетном году установлено, что в декабре прошлого года не начислена амортизация по объекту основных средств, приобретенному и введенному в эксплуатацию в ноябре. Сумма амортизации за декабрь прошлого года в отчетном году включается в прочие расходы:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 02 «Амортизация основных средств»;

• суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных к взысканию. Как и в случае кредиторской задолженности, списание дебиторской задолженности производится по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации. Указанная дебиторская задолженность оценивается в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете, и списывается за счет средств резерва по сомнительным долгам:

Дебет 63 «Резервы по сомнительным долгам»

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.

При его недостаточности дебиторская задолженность в сумме превышения ранее созданного резерва включается в прочие расходы:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.;

• отрицательные курсовые разницы:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 50 «Касса», 52 «Валютные счета», 58 «Финансовые вложения», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др. (порядок признания и определения величины см. подробнее положительные курсовые разницы);

• сумма уценки активов определяется в соответствии с правилами, установленными для переоценки активов, и отражаются в учете записью:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит счетов учета активов;

• перечисление средств (взносов, выплат и т. д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 51 «Расчетные счета», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

  • • расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т. п.):
  • — потери от списания стоимости утраченного и испорченного имущества:

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 01 «Основные средства» — списание остаточной стоимости основных средств;

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 08, 10, 16, 11, 20, 23, 29, 41, 43, 50, 58 — списание фактической себестоимости материально-производственных запасов и иных ценностей;

— расходы на ликвидацию последствий чрезвычайных обстоятельств (заработная плата работникам организации, отчисления от заработной платы, услуги сторонних организаций и др.):

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 70, 69, 60.

Кроме того, в прочие расходы включаются выявленные в процессе инвентаризации недостачи ценностей, если конкретные виновники недостач не установлены или судом отказано во взыскании с них. Такие ценности списываются с бухгалтерского учета в оценке по учетной стоимости (основные средства — по остаточной стоимости, материально-производственные запасы — по фактической себестоимости):

Дебет 91-2 «Прочие расходы»

Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.

В бухгалтерском учете все доходы и расходы отражаются исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, т. е. в том отчетном периоде, к которому они относятся при соблюдении условий их признания. Если полученные в отчетном периоде доходы и осуществленные расходы относятся к следующим периодам, то они не включаются в доходы и расходы отчетного периода, а подлежат учету в составе доходов и расходов будущих периодов. Вместе с тем нормативными актами по бухгалтерскому учету предусмотрено создание резервов по отдельным видов расходов, которые будут осуществлены в последующие отчетные периоды. В частности, организациям предоставлено право создавать резервы предстоящих расходов по оценочным обязательствам.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *