Финансовая аренда

Содержание

Учет объектов операционной аренды при получении имущества в аренду в БГУ ред.1

Учет объектов операционной аренды при получении имущества в аренду в БГУ ред.1

Бюджетное учреждение периодически арендует помещения на срок, как правило, от полугода до года для тренировки своих учащихся. В этом случае должны ли мы в 2018 году ставить на баланс арендованное помещение? Или, как прежде, проводим услуги по аренде через счет 302.24?

С 01.01.2018 подлежит применению Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда», утвержденный приказом Минфина России от 31.12.2016 № 258н, далее – Стандарт «Аренда».

В качестве объектов учета аренды в соответствии с пунктом 2 Стандарта «Аренда» классифицируются объекты бухгалтерского учета, возникающие при получении (предоставлении государственного (муниципального)) имущества во временное владение (пользование):

  • по договору аренды (имущественного найма);
  • по договору безвозмездного пользования.

Стандарт «Аренда» выделяет два типа аренды:

1. Операционная аренда. Это наиболее распространенный вариант среди «обычных» государственных (муниципальных) учреждений. Объекты учета операционной аренды возникают, например, при передаче или получении в аренду помещений, транспортных средств и другого имущества на небольшой срок (от нескольких месяцев до нескольких лет), несопоставимый с оставшимся сроком полезного использования имущества (п. 12 Стандарта), а также при передаче или получении в аренду земли (непроизведенных активов) (п. 16 Стандарта).

2. Неоперационная (финансовая) аренда. Объекты учета неоперационной (финансовой) аренды возникают при заключении договоров лизинга, а также в некоторых особых случаях (п. 13, 14 Стандарта), в частности:

  • при передаче имущества казны в аренду или безвозмездное пользование коммерческим и некоммерческим организациям на долгосрочной основе;
  • при предоставлении арендодателем рассрочки по уплате арендных платежей.

Подробно порядок классификации объектов бухгалтерского учета в качестве объектов учета операционной или финансовой аренды рассмотрен в пунктах 12-16 Стандарта.

Согласно Стандарту «Аренда» получение в аренду помещений, сооружений на срок от полугода до года относится к операционной аренде.

Методика отражения арендатором объектов учета операционной аренды в бухгалтерском учете приведена в пунктах 20, 21 Стандарта «Аренда». Разъяснения по применению Стандарта «Аренда» доведены письмом Минфина России от 13.12.2017 № 02-07-07/83464.

В отличие от прежнего порядка, когда арендатор ежемесячно отражал в учете начисление арендной платы, теперь при признании объекта операционной аренды на учет ставится право пользования активом в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом согласно договору, ежемесячно начисляется амортизация права пользования активом в сумме месячных арендных платежей.

Рассмотрим отражение объектов учета операционной аренды арендатором (пользователем имущества) в бухгалтерском учете и в программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8», редакции 1 (БГУ1).

1. Принятие к учету права пользования активом

1.1 Определение и оценка объекта учета операционной аренды

Согласно пункту 20 Стандарта «Аренда»

«Объект учета операционной аренды — право пользования активом отражается пользователем (арендатором) в составе нефинансовых активов как самостоятельный объект бухгалтерского учета.

Первоначальное признание объекта учета операционной аренды — право пользования активом производится на дату классификации объектов учета аренды в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом, предусмотренный договором аренды (имущественного найма) или договором безвозмездного пользования.»

Для учета объектов операционной аренды — прав пользования активами, осуществляемого пользователем (арендатором) в соответствии со Стандартом «Аренда», в Едином плане счетов бухгалтерского учета (утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н в редакции от 30.03.2018 № 64н) предназначен счет 111 40 «Права пользования нефинансовыми активами».

Согласно пункту 151.3 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета (утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н), далее – Инструкция № 157н,

«Аналитический учет прав пользования активами ведется по объектам, полученным в пользование, и по правообладателям (арендодателям) в разрезе договоров, мест нахождения имущества, полученного в пользование, а также лиц, ответственных за их сохранность и (или) использование по назначению.»

В программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» по счетам 111 40 «Права пользования нефинансовыми активами» установлено ведение аналитического учета по субконто Основные средства, Договоры и иные основания возникновения обязательств, Центры материальной ответственности.

В карточке основного средства (элементе справочника Основные средства) следует указать Вид НФА «Права пользования имуществом».

Учет имущественного комплекса, полученного по операционной аренде

Важно. Ранее арендованное имущество учитывалось на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование», на учет ставился каждый объект нефинансовых активов по стоимости и под инвентарным (учетным) номером, присвоенным объекту балансодержателем (собственником), указанными в акте приема-передачи (ином документе). В отличие от прежнего порядка на счете 111 40 учитываются права пользования нефинансовыми активами в соответствии с условиями договоров аренды (безвозмездного пользования), т.е. по стоимости аренды, а не стоимости объекта НФА.

Таким образом, если в аренду получено несколько объектов, но в договоре ставка аренды не разделена по объектам, то в программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» на счет 111.40 принимается к учету один объект (в сумме, равной месячной ставке арендной платы, умноженной на срок аренды), в справочник Основные средства следует ввести одну позицию, например, «2 кабинета общей площадью 100 кв.м. с мебелью».

Если в договоре указаны отдельные ставки аренды для каждого объекта, следует принять к учету на счет 111.40 отдельные объекты (элементы справочника Основные средства), например: «корпус №1 по адресу …»; «корпус №2 по адресу …», при этом значение субконто Договоры и иные основания возникновения обязательств у них будет одно и то же.

Согласно пункту 81 Федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора» (утв. приказом Минфина России от 31.12.2016 № 256н) при передаче (возврате) комплекса объектов учета (имущественного комплекса) в аренду, управление, безвозмездное пользование, в обязательном порядке проводится инвентаризация.

Если в аренду передается имущественный комплекс, например, здание с оборудованием, помещение (кабинет) с мебелью и т.п., и при этом в договоре указана стоимость аренды всего комплекса, полученные в пользование объекты в целях контроля сохранности и проведения инвентаризации, по нашему мнению, можно учитывать на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование».

Согласно пункту 151.4 Инструкции № 157н учет операций по выбытию (реклассификации) права пользования активами ведется в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.

В плане счетов ЕПСБУ программы у счетов 111 40 установлен номер журнала операций 7.

1.2 Определение даты отражения права пользования активом в учете

Согласно пункту 11 Стандарта «Аренда» классификация объектов бухгалтерского учета в виде операций, возникающих при получении (передаче) во временное владение и пользование или во временное пользование по договору аренды (имущественного найма) либо по договору безвозмездного пользования объектов имущества, признаваемых для целей бухгалтерского учета объектами учета аренды, а также оценка указанных объектов бухгалтерского учета осуществляется на дату классификации объектов учета аренды — более раннюю дату из следующих дат:

  • дата подписания договора аренды (имущественного найма) либо договора безвозмездного пользования

или

  • дата принятия субъектом учета обязательств в отношении основных условий пользования и содержания имущества, предусмотренных договором (далее — условия пользования имуществом).

1.3. Отражение в учете права пользования активом

В соответствии с пунктом 20 Стандарта «Аренда» первоначальное признание объекта учета операционной аренды — право пользования активом производится на дату классификации объектов учета аренды в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом, предусмотренный договором аренды (имущественного найма) или договором безвозмездного пользования, с одновременным отражением арендных обязательств пользователя (арендатора) (кредиторской задолженности по аренде).

Соответствующие бухгалтерские записи приведены в пункте 67.3 Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений (утв. приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н в ред. от 31.03.2018 № 67н), далее – Инструкция № 174н,

«Признание арендатором (пользователем имущества) объекта учета операционной аренды производится на дату классификации объектов учета аренды в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом, предусмотренный договором аренды(имущественного найма), по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 0 111 40 000 «Права пользования нефинансовыми активами» и кредиту счетов 0 302 24 730 «Увеличение кредиторской задолженности по расчетам по арендной плате за пользование имуществом», 0 302 29 730 «Увеличение кредиторской задолженности по расчетам по арендной плате за пользование земельными участками и другими обособленными природными объектами»;»

Согласно Методическим указаниям по применению федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда», доведенным письмом Минфина России от 13.12.2017 № 02-07-07/83464 (далее — Методические указания по применению стандарта «Аренда»), принятие к учету права пользования активом и арендных обязательств арендатора отражается в Бухгалтерской справке (ф. 0504833).

Принятие к учету права пользования нежилым помещением (сооружением) в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом, предусмотренный договором аренды, отражается в учете бюджетного учреждения следующими бухгалтерскими записями:

Д-т 4 111 42 350, К-т 4 302 24 730.

В программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» это оформляется документом Принятие к учету прав пользования ОС, НПА с операцией Поступление в аренду (пункт Расчеты – Аренда главного меню программы)

Из документа формируется Бухгалтерская справка (ф. 0504833).

2. Принятие обязательств по уплате арендных платежей

По факту подписания договора аренды (пользования) имущества бюджетным учреждением в бухгалтерском учете отражаются обязательства по уплате арендных платежей в пределах плановых назначений, предусмотренных планом финансово-хозяйственной деятельности.

Принятие обязательств:

  • в объеме обязательств текущего финансового года — в сумме обязательств, подлежащих исполнению в текущем году (рассчитывается за период с даты подписания договора аренды по 31.12.2018):

— при принятии учреждением обязательств по договорам (контрактам), заключенным в результате применения конкурентных процедур или у единственного поставщика:

размещение заказа на оказание услуг аренды

Д-т 4 506 10 224, К-т 4 502 17 224;

принятие суммы расходных обязательств при заключении договора (контракта) по результатам конкурентных способов определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей) (конкурсы, аукционы, запрос котировок, запрос предложений) или при осуществлении закупки у единственного поставщика (подрядчика, исполнителя), далее – конкурентная процедура

Д-т 4 502 17 224, К-т 4 502 11 224;

уточнение суммы расходных обязательств при заключении договора (контракта) по результатам конкурентной процедуры

Д-т 4 502 17 224, К-т 4 506 10 224;

— при принятии учреждением обязательств по договорам (контрактам), заключенным без применения конкурентных процедур:

Д-т 4 506 10 224, К-т 4 502 11 224;

  • в объеме обязательств, подлежащих исполнению в году, следующем за текущим финансовым годом (рассчитывается за период с 01.01.2019 по 31.12.2019):

— при принятии учреждением обязательств по договорам (контрактам), заключенным в результате применения конкурентных процедур или у единственного поставщика:

размещение заказа на оказание услуг аренды

Д-т 4 506 20 224, К-т 4 502 27 224;

принятие суммы расходных обязательств при заключении договора (контракта) по результатам конкурентной процедуры

Д-т 4 502 27 224, К-т 4 502 21 224;

уточнение суммы расходных обязательств при заключении договора (контракта) по результатам конкурентной процедуры

Д-т 4 502 27 224, К-т 4 506 20 224;

— при принятии учреждением обязательств по договорам (контрактам), заключенным без применения конкурентных процедур:

Д-т 4 506 20 224, К-т 4 502 21 224;

  • и т.д.

В программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» принятие обязательств по уплате арендных платежей отражается документом Принятое обязательство (пункт Санкционирование – Поставленные на учет обязательства главного меню программы);

3. Принятие денежных обязательств по арендной плате

Согласно Методическим указаниям по переходным положениям СГС «Аренда» при первом применении, доведенным письмом Минфина России от 13.12.2017 № 02-07-07/83463, при признании права пользования имуществом

«субъектом учета обеспечивается сверка показателей, принимаемых объектов учета аренды на балансовые счета и объема принятых обязательств, отраженных по итогам 2017 года (по состоянию на 1 января 2018 года) по соответствующим аналитическим счетам учета принятых обязательств счетов 0 502 01 000 «Принятые обязательства», 0 502 02 000 «Принятые денежные обязательства» за годы, следующие за отчетным финансовым годом (0 502 21 224, 0 502 31 224, 0 502 41 224, 0 502 91 224, 0 502 22 224, 0 502 32 224, 0 502 42 224, 0 502 92 224);».

Таким образом, денежные обязательства принимаются в объеме принятых обязательств сразу за весть срок договора аренды.

Следует отметить, что в отношении финансовой аренды применяется другой порядок. В пункте 3 части IV.2 «Отражение в бухгалтерском учете объектов» учета финансовой (неоперационной) аренды арендатором (пользователем имущества)» Методических указаний по применению стандарта «Аренда» сказано:
«При наступлении обязанности арендатора (пользователя имущества) по уплате арендных платежей в соответствии с установленным договором аренды (пользования) графиком получения арендных платежей на соответствующих счетах аналитического учета счета 0 500 00 000 «Санкционирование расходов» отражается принятие денежных обязательств.»

Принятие денежных обязательств по арендной плате согласно условиям договора отражается:

Д-т 4 502 11 224, К-т 4 502 12 224 – по арендным платежам за 2018 г.;

Д-т 4 502 21 224, К-т 4 502 22 224 – по арендным платежам за 2019 г.;

и т.д.

В программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» принятие денежных обязательств по уплате арендных платежей отражается документом Принятое денежное обязательство (пункт Санкционирование – Поставленные на учет обязательства главного меню программы);

4. Начисление амортизации на право пользования активом

В соответствии с пунктом 21 Стандарта «Аренда»

«Объект учета операционной аренды — право пользования активом, принятый к бухгалтерскому учету, амортизируется в течение срока пользования имуществом, установленного договором.

Начисление амортизации права пользования активом (признание текущих расходов в сумме начисленной амортизации) осуществляется ежемесячно в сумме арендных платежей, причитающихся к уплате.»

Для учета амортизации прав пользования активами в Едином плане счетов бухгалтерского учета предназначен счет 0 104 40 000 «Амортизация прав пользования активами».

В программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» по счетам 104 40 «Амортизация прав пользования активами» установлено ведение аналитического учета по субконто Основные средства и Договоры и иные основания возникновения обязательств.

В бухгалтерском учете согласно пункту 26 Инструкции № 174н

«Операции по начислению амортизации на права пользования активами на объекты учета операционной аренды отражаются по дебету счета 0 401 20 224 «Расходы на арендную плату за пользование имуществом», соответствующих счетов аналитического учета счета 0 109 00 000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» (010960224, 010970224, 010980224) и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 104 40 000 «Амортизация прав пользования активами».»

Ежемесячное начисление амортизации на права пользования активами за время пользования нежилым помещением (сооружением) отражается:

Д-т 4 109 XX 224 (4 401 20 224), К-т 4 104 42 450.

Согласно Методическим указаниям по применению стандарта «Аренда» начисление амортизации на права пользования активами отражается в Бухгалтерской справке (ф. 0504833).

В программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» начисление амортизации на права пользования активами отражается регламентным документом Начисление амортизации прав пользования ОС, НПА (пункт Расчеты – Аренда главного меню программы);

Бухгалтерские записи по начислению амортизации на права пользования имуществом формируются по каждому элементу справочника Основные средства и справочника Договоры и иные основания возникновения обязательств.

Из документа формируется Бухгалтерская справка (ф. 0504833).

5. Начисление условных арендных платежей

Согласно пункту 7 Стандарта «Аренда» часть платы за пользование и (или) содержание (возмещение затрат по содержанию) имущества, осуществляемая в соответствии с договором аренды (имущественного найма) или договором безвозмездного пользования, размер которой не зафиксирован договором в виде денежного значения и определяется в ходе исполнения договора, — Расходы (доходы) по условным арендным платежам.

Расходы по условным арендным платежам признаются расходами текущего финансового периода в составе расходов по арендным платежам, обособляемых на соответствующих счетах Рабочего плана счетов субъекта учета, в тех отчетных периодах, в которых они возникают (п. 20 Стандарта «Аренда»).

Возмещаемые арендодателю расходы по содержанию им переданного в пользование имущества (на условиях, предусмотренных договором пользования) отражаются по факту предъявления арендатору требования по возмещению (получения документа (счета, иного документа-основания)).

Расходы по возмещению затрат арендодателя на содержание арендованного имущества (при принятии обязательств по условным арендным платежам) отражаются в учете в общеустановленном порядке:

  • признание расходов пользователем имущества — бюджетным учреждением в сумме обязательства, возникающего согласно документу-основанию:

Д-т 4 109 XX 200 (4 401 20 200), К-т 4 302 ХХ 730;

  • принятие обязательств:

Д-т 4 506 10 200, К-т 4 502 11 200;

  • принятие денежных обязательств:

Д-т 4 502 11 200, К-т 4 502 12 200.

6. Начисление расходов по содержанию арендованного имущества

Расходы по содержанию объекта аренды (например, эксплуатационные расходы, расходы по техобслуживанию, текущему ремонту), производимые арендатором самостоятельно в соответствии с заключенными им договорами (контрактами), отражаются в общеустановленном порядке, на основании соответствующих документов, подтверждающих произведенные объемы работ, потребленные услуги.

7. Уплата арендных платежей

Согласно пункту 21 Стандарта «Аренда»

«Уплата (исполнение) арендных платежей (условных арендных платежей) отражается как уменьшение кредиторской задолженности по аренде в корреспонденции со счетами учета денежных средств (их эквивалентов), иных финансовых активов».

То есть в 2018 г., как и прежде, перечисление арендной платы арендодателю отражается:

Д-т 4 302 24 830, К-т 4 201 11 610;

Одновременно отражается увеличение забалансового счета 18 (КФО 4, КВР 244, КОСГУ 224).

Сверка расчетов арендатора и арендодателя

Поскольку арендные обязательства арендатора (кредит счета 302 24) принимаются к учету в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом, предусмотренный договором аренды, для определения текущей задолженности арендатора по уплате арендных платежей можно использовать следующую формулу:

ДО 302 24 – КО 104 4Х, где

ДО – оборот по дебету счета (уплачено);

КО – оборот по кредиту счета (начислено).

В программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» данные суммы определяются в стандартных отчетах, например, в отчете Анализ субконто по субконто Договоры и иные основания возникновения обязательств. Планируется специализированный отчет.

8. Отражение в учете прекращения права пользования активом по завершении срока пользования имуществом (по прекращению договорных отношений)

Согласно абзацу 3 пункта 21 Стандарта «Аренда»

«Остаточная стоимость права пользования активом сторнируется в уменьшение кредиторской задолженности по арендным обязательствам пользователя (арендатора) при досрочном прекращении договора аренды (имущественного найма) или договора безвозмездного пользования, в соответствии с которым были приняты указанные объекты учета операционной аренды. При этом убыток (доход) на счетах учета финансового результата Рабочего плана счетов субъекта учета не отражается.»

Согласно пункту 28 Инструкции № 174н

«прекращение права пользования активом (при условии полного исполнения договора) (выбытие объекта учета операционной аренды) отражается по кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 011140000 «Права пользования нефинансовыми активами» и дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 010440000 «Амортизация прав пользования активами» в сумме балансовой стоимости права пользования активами;»

По истечении полного срока использования, предусмотренного договором, прекращение права пользования имуществом отражается в Бухгалтерской справке (ф. 0504833):

Д-т 4 104 42 450, К-т 4 111 42 450.

В программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8» прекращение права пользования имуществом отражается документом Операция (бухгалтерская) : пункт Бухгалтерский учет – Ввести операцию вручную главного меню программы);

*) Планируется специализированный документ.

Сотрудники нашей телефонной линии консультации — ежедневно помогают в работе сотням бухгалтеров

Хотите получать оперативную помощь по 1С?

Заключите договор сопровождения с нашей компанией

Хотите получать полезные советы по 1С от нашей линии консультации?

Подпишитесь на рассылку на сайте прямо сейчас!

Звоните по телефону: 8 (351) 222-00-22

Или отправьте заявку на reklama@mikos.ru

Получите консультацию наших менеджеров с понедельника по четверг с 9:00 до 18:00, в пятницу с 9:00 до 16:45.

Понятие «операционная аренда»

В качестве арендных отношений Стандарт рассматривает получение (предоставление) во временное владение и пользование или во временное пользование материальных ценностей по договору аренды (имущественного найма) либо по договору безвозмездного пользования. При этом Стандарт подразделяет аренду на операционную и неоперационную (финансовую).

При операционной аренде срок пользования имущества меньше и не сопоставим с его оставшимся сроком полезного использования, указанным при предоставлении такого имущества, а общая сумма арендных платежей ниже и не сопоставима со справедливой стоимостью передаваемого в пользование имущества (п. 12 СГС «Аренда»).

В частности, к операционной аренде относятся отношения, возникающие по договору аренды, в рамках которого арендные платежи являются только платой за пользование арендованного имущества (арендной платой), а также отношения, возникающие по договору аренды земель (объектов имущества, признаваемых для целей ведения бухгалтерского учета непроизведенными активами) (п. 15, 16 СГС «Аренда»).

С учетом вышеизложенного под операционной арендой следует понимать обычный и наиболее распространенный вид аренды, когда имущество сдается на значительно меньший отрезок времени, чем установленный срок его полезного использования. По этой причине арендные платежи не могут покрыть полную стоимость такого имущества.

В случае если срок пользования арендованным имуществом и сумма арендных платежей сопоставимы соответственно со сроком его полезного использования и его справедливой стоимостью, речь идет о неоперационной (финансовой) аренде. Существуют и иные признаки, которые характерны для финансовой аренды. Полный их перечень приведен в п. 13 СГС «Аренда». Наиболее ярким примером такого вида аренды является лизинг.

В данной консультации мы подробно рассмотрим порядок учета операций в рамках операционной аренды, поскольку данная аренда чаще всего встречается в ходе финансово-хозяйственной деятельности учреждений культуры.

Основные объекты учета при операционной аренде

У принимающей стороны (арендатора (пользователя) имущества). Согласно п. 20, 21 СГС «Аренда» принимающая сторона при операционной аренде отражает в бухгалтерском учете следующие объекты:

  • право пользования имуществом (новый балансовый счет 0 111 40 000 «Право пользования имуществом»);

  • обязательства по уплате арендных платежей (балансовый счет 0 302 24 000 «Расчеты по арендной плате за пользование имуществом»);

  • амортизация права пользования имуществом (новый балансовый счет 0 104 40 450 «Амортизация права пользования имуществом»);

  • расходы (обязательства) по условным арендным платежам, возникающие на дату определения их величины (как правило, ежемесячно): соответствующие счета аналитического учета счетов 0 302 00 000 «Обязательства», 0 109 00 000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг», 0 401 20 000 «Расходы текущего финансового года».

Для справки: условные арендные платежи – часть платы за пользование и (или) содержание (возмещение затрат по содержанию) имущества, осуществляемой в соответствии с договором аренды (имущественного найма) или договором безвозмездного пользования, размер которой не зафиксирован договором в виде денежного значения и определяется в ходе исполнения договора (п. 7 СГС «Аренда»).

Итак, согласно Стандарту при отражении арендных отношений появляется новый объект учета – право пользования активом. Такое право отражается пользователем (арендатором) в составе нефинансовых активов как самостоятельный объект бухгалтерского учета (п. 20 СГС «Аренда»).

Первоначальное признание данного права производится на дату классификации объектов учета аренды в сумме арендных платежей за весь срок пользования, имуществом, предусмотренный договором аренды (имущественного найма) или договором безвозмездного пользования, с одновременным отражением арендных обязательств пользователя (арендатора) (кредиторской задолженности по аренде).

Принятое к учету право пользования активом подлежит амортизации в течение срока пользования имуществом, установленного договором, методом, применяемым для амортизации объектов основных средств, аналогичных полученному в пользование имуществу. Начисление амортизации (признание текущих расходов в сумме начисленной амортизации) осуществляется ежемесячно в сумме арендных платежей, причитающихся к уплате (п. 21 СГС «Аренда»).

Остаточная стоимость права пользования активом сторнируется в уменьшение кредиторской задолженности по арендным обязательствам пользователя (арендатора) при досрочном прекращении договора аренды (имущественного найма) или договора безвозмездного пользования, в соответствии с которым были приняты указанные объекты учета операционной аренды. При этом убыток (доход) на счетах учета финансового результата рабочего плана счетов субъекта учета не отражается.

Уплата (исполнение) арендных платежей (условных арендных платежей) отражается как уменьшение кредиторской задолженности по аренде в корреспонденции со счетами учета денежных средств (их эквивалентов), иных финансовых активов.

У передающей стороны (арендодателя (правообладателя) имущества).

В соответствии с п. 24, 25 СГС «Аренда» основными объектами учета операционной аренды правообладателя (арендодателя) имущества являются:

  • расчеты по арендным платежам с пользователем имущества (балансовый счет 0 205 21 000 «Расчеты с плательщиками доходов от операционной аренды»);

  • информация об объектах имущества, переданных в пользование (о переданных объектах учета операционной аренды): соответствующие забалансовые счета 25 «Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)», 26 «Имущество, переданное в безвозмездное пользование»;

  • ожидаемый доход от арендных платежей, рассчитанный за весь срок пользования имуществом, предусмотренный на дату заключения договора (контракта) (балансовый счет 0 401 40 121 «Доходы будущих периодов от операционной аренды»);

  • доходы (расчеты) по условным арендным платежам, возникающие на дату определения их величины (как правило, ежемесячно): балансовые счета 0 205 35 000 «Расчеты по доходам по условным арендным платежам», 0 401 10 135 «Доходы текущего финансового года по условным арендным платежам».

Передача объекта учета операционной аренды пользователю (арендатору) отражается как внутреннее перемещение нефинансового актива на дату классификации объекта аренды без отражения его выбытия. При этом начисление амортизации объекта основных средств, признанного объектом учета операционной аренды, осуществляется с отражением расходов текущего финансового периода, обособляемых на соответствующих счетах рабочего плана счетов субъекта учета.

Одновременно при отражении внутреннего перемещения нефинансового актива отражаются расчеты по доходам от собственности в сумме дебиторской задолженности по арендным обязательствам пользователя (арендатора) в корреспонденции с балансовыми счетами учета предстоящих доходов от предоставления права пользования активом (в сумме арендных платежей за весь срок пользования объектом учета аренды) (п. 24 СГС «Аренда»).

Доходы от предоставления права пользования активом признаются доходами текущего финансового года в составе доходов от собственности с одновременным уменьшением предстоящих доходов от предоставления права пользования активом либо равномерно (ежемесячно) на протяжении срока пользования объектом учета аренды, либо в соответствии с установленным договором аренды (имущественного найма) графиком получения арендных платежей. Доходы по условным арендным платежам, в том числе доходы от возмещения расходов по страхованию имущества, техническому обслуживанию имущества, иных аналогичных расходов, признаются доходами текущего финансового периода в составе доходов от собственности и (или) доходов от возмещения затрат в тех отчетных периодах, в которых они возникают (п. 25 СГС «Аренда»).

Затраты правообладателя (арендодателя) по содержанию переданного им объекта учета операционной аренды, возмещаемые в составе арендных платежей (условных арендных платежей), признаются расходами текущего периода, с отражением расходов текущего финансового периода.

При досрочном прекращении договора аренды (имущественного найма) или договора безвозмездного пользования, в соответствии с которым были приняты объекты учета операционной аренды, остаток предстоящих доходов от предоставления права пользования активом сторнируется в уменьшение дебиторской задолженности по арендным обязательствам пользователя (арендатора). При этом убыток (доход) на счетах учета финансового результата рабочего плана счетов субъекта учета не отражается.

Поступление денежных средств (их эквивалентов), иных финансовых (нефинансовых) активов в счет уплаты арендных платежей (условных арендных платежей) отражается как уменьшение дебиторской задолженности по арендным обязательствам пользователя (арендатора) в корреспонденции с балансовыми счетами учета денежных средств (финансовых активов) рабочего плана счетов субъекта учета.

Далее рассмотрим на примере порядок отражения объектов учета по операционной аренде в соответствии с положениями Стандарта.

Пример 1.

По договору бюджетное учреждение (арендатор) взяло в аренду оборудование сроком на 2 года (с 10.01.2018 по 31.12.2019). Ежемесячная арендная плата составляет 5 000 руб., включая НДС 18% – 762,71 руб. Общая сумма договора – 120 000 руб., в том числе НДС (24 мес. x 762,71 руб.). По завершении договора аренды учреждение обязуется вернуть оборудование в состоянии не хуже того, в котором оно было предоставлено с учетом естественного износа. Учреждение использует оборудование в рамках приносящей доход деятельности, не облагаемой НДС. Арендная плата перечисляется за счет собственных доходов учреждения.

Договор относится к долгосрочной операционной аренде. Заключение договора осуществляется без применения конкурентных процедур.

Согласно учетной политике расходы по начислению амортизации на право пользование оборудованием учитываются в себестоимости оказываемых услуг (в составе накладных расходов).

В бухгалтерском учете учреждения-арендатора указанные операции отразятся следующим образом:

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Признано право пользования оборудованием на дату подписания договора (в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом, предусмотренный договором аренды)

2 111 44 351

2 302 24 730

120 000

Приняты обязательства по операционной аренде (на дату подписания договора):

– в объеме обязательств текущего финансового года (за период с 10.01.2018 по 31.12.2018);

2 506 10 224

2 502 11 224

60 000

– в объеме обязательств, подлежащих исполнению в году, следующем за текущим финансовым годом (за период с 01.01.2019 по 31.12.2019)

2 506 20 224

2 502 21 224

60 000

Начислена амортизация права пользования оборудованием (ежемесячно в сумме арендных платежей, причитающихся к уплате)

2 109 70 224

2 104 44 451

5 000

Уплачены ежемесячные арендные платежи с лицевого счета

2 302 24 830

2 201 11 610

5 000

Забалансовый счет 18 (код 224 КОСГУ)

Прекращено право пользования оборудованием при завершении договора (в сумме накопленной амортизации)

2 104 44 451

2 111 44 451

120 000

Пример 2.

Воспользуемся условиями предыдущего примера и предположим, что бюджетное учреждение выступает арендодателем. Деятельность по сдаче имущества в аренду облагается НДС 18%. Переданное в аренду оборудование стоимостью 300 000 руб. включено в перечень особо ценного движимого имущества.

В бухгалтерском учете учреждения-арендодателя указанные операции отразятся следующим образом:

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Отражен объем прогнозируемых доходов от поступлений по операционной аренде:

– по доходам текущего года (в сумме обязательств арендатора, подлежащих исполнению за период с 10.01.2018 по 31.12.2018)

2 507 10 121

2 504 10 121

60 000

– по доходам финансового года, следующего за текущим (в сумме обязательств арендатора, подлежащих исполнению за период с 01.01.2019 по 31.12.2019)

2 507 20 121

2 504 20 121

60 000

Передано оборудование арендатору (внутреннее перемещение)

2 101 24 310

2 101 24 310

300 000

Отражена одновременно информация о балансовой стоимостной величине объекта операционной аренды, переданного в пользование

Забалансовый счет 25

300 000

Начислены предстоящие доходы от предоставления права пользования оборудованием на дату подписания договора (в сумме арендных платежей за весь срок пользования оборудованием)

2 205 21 560

2 401 40 121

120 000

Поступила ежемесячная арендная плата на лицевой счет

2 201 11 510

2 205 21 660

5 000

Забалансовый счет 17 (код 121 КОСГУ)

Признаны доходы по операционной аренде доходами текущего финансового года (в сумме арендного ежемесячного платежа)

2 401 40 121

2 401 10 121

5 000

Начислен НДС с доходов от операционной аренды

2 401 10 121

2 303 04 730

762,71

Отражен возврат арендодателю оборудования по завершении договора аренды

Забалансовый счет 25

300 000

Переход на применение Стандарта

С 1 января 2018 года объекты учета аренды необходимо отражать в соответствии с положениями СГС «Аренда». В целях перехода на указанные положения (при первом применении Стандарта) учреждениям необходимо осуществить следующие мероприятия:

1) провести инвентаризацию объектов имущества, полученных (переданных) в пользование в соответствии с договорами, заключенными до 1 января 2018 года и действующими в период применения СГС «Аренда» (по договорам со сроком действия как в 2017 году, так и в год(ы), следующий(ие) за ним);

2) определить оставшиеся сроки полезного использования объектов операционной аренды (оставшиеся сроки пользования объектами имущества);

3) определить суммы обязательств по уплате арендных платежей за оставшиеся сроки полезного использования объектов (начиная с 2018 года и до завершения сроков использования объектов учета аренды);

4) составить бухгалтерскую справку (ф. 0504833) в целях формирования в межотчетный период входящих остатков по объектам учета аренды, в которой отражаются следующие операции:

Дебет

Кредит

У арендатора (пользователя) объектов учета операционной аренды

Приняты к учету выявленные права пользования объектами операционной аренды

0 111 4x 000

0 401 30 000

Отражен одновременно объем принятых обязательств по оплате арендных платежей

0 401 30 000

0 302 24 000

Выбыли (уменьшены) объекты, находящиеся в пользовании

Забалансовый счет 01*

Примечание: арендатор (пользователь) имущества должен обеспечить сверку показателей принимаемых объектов учета аренды на балансовые счета и объема принятых обязательств, отраженных по итогам 2017 года (по состоянию на 1 января 2018 года) по соответствующим аналитическим счетам учета принятых обязательств счетов 0 502 01 000 «Принятые обязательства», 0 502 02 000 «Принятые денежные обязательства» за годы, следующие за отчетным финансовым годом (0 502 21 224, 0 502 31 224, 0 502 41 224, 0 502 91 224, 0 502 22 224, 0 502 32 224, 0 502 42 224, 0 502 92 224)

У арендодателя (балансодержателя) объектов учета операционной аренды

Приняты к учету расчеты с пользователями имущества по арендным платежам за оставшиеся сроки полезного использования объектов учета аренды

0 205 21 000

0 401 30 000

Отражен одновременно объем ожидаемого дохода от арендных платежей

0 401 30 000

0 401 40 121

Примечание: арендодатель (балансодержатель) имущества должен обеспечить сверку показателей принимаемых объектов учета аренды на балансовые счета и показателей, отраженных по итогам 2017 года (по состоянию на 1 января 2018 года) по соответствующим аналитическим счетам учета забалансовых счетов 25 «Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)», 26 «Имущество, переданное в безвозмездное пользование». Кроме того, субъекту учета необходимо проверить наличие информации о передаче имущества (части имущества) иному пользователю в рамках операционной аренды в инвентарной карточке учета нефинансовых активов (ф. 0504031). При отсутствии указанной информации в карточке ее необходимо внести.

Дополнительно субъект учета осуществляет сверку прогнозных показателей по доходам бюджета (доходам по данным плана финансово-хозяйственной деятельности) с объемом ожидаемых доходов от арендных платежей (счет 0 401 40 121) и по необходимости их уточняет

* Стоит отметить, что на данном счете до 01.01.2018 (то есть до применения СГС «Аренда») у арендатора (пользователя) учитывалось имущество, поступившее в пользование от арендодателя (балансодержателя).

* * *

Согласно Стандарту объекты учета аренды классифицируются для целей ведения бухгалтерского учета как объекты учета операционной аренды, если из условий пользования имуществом предусматривается:

а) срок пользования имущества меньше и не сопоставим с оставшимся сроком полезного использования передаваемого в пользование имущества, указанным при его предоставлении;

б) общая сумма всех арендных платежей ниже и не сопоставима со справедливой стоимостью передаваемого в пользование имущества.

При этом в целях признания объектов учета операционной аренды рассматриваются не только договоры аренды (имущественного найма), но и договоры безвозмездного пользования.

Согласно методическим указаниям по применению положений Стандарта для отражения объектов учета операционной аренды с 1 января 2018 года вводятся новые счета:

  • 0 111 40 000 «Право пользования имуществом»;

  • 0 104 40 450 «Амортизация права пользования имуществом».

Эти счета использует в бухгалтерском учете арендатор (пользователь) имущества, полученного в рамках операционной аренды от арендодателя (балансодержателя).

Кроме того, в целях отражения с 1 января 2018 года расчетов и доходов по операционной аренде предусмотрены новые аналитические счета, разработанные с учетом дополнительной детализации кодов КОСГУ, в частности:

  • счет 0 205 21 000 «Расчеты по доходам от операционной аренды» (вместо счета 0 205 20 000);

  • счет 0 205 35 000 «Расчеты по условным арендным платежам» (вместо счета 0 205 30 000);

  • счет 0 401 10 121 «Доходы от операционной аренды» (вместо счета 0 401 10 120);

  • счет 0 401 10 135 «Доходы текущего финансового года по условным арендным платежам» (вместо счета 0 401 10 130).

Учет аренды в МСФО (IAS) 17

Требования к учету аренды в МСФО практически идентичны национальным положениям бухучета. Это тот редкий случай, когда между национальным и международным подходом было согласие. В случае договора лизинга, арендатор должен на начало аренды отразить актив в балансе в сумме:

  • либо равной справедливой стоимости актива;
  • либо в сумме стоимости минимальных арендных платежей.

Стоит учесть, что учет арендных операций по МСФО предусматривает равную стоимость объекта аренды и общей суммы платежей арендатора в начале срока аренды. Со временем стоимость актива будет сокращаться, а обязательство уменьшаться с каждой выплатой арендатора. Учет аренды МСФО предусматривает выплаты по двум частям:

  1. Финансовые расходы — будут выплачиваться на протяжении всего периода аренды;
  2. Снижение неоплаченного обязательства.

Когда речь идет об операционной аренде, здесь заметны отличия аренды по РСБУ и МСФО 17 в отношении признания:

  • прямых затрат арендодателя в период согласования сделки. Международный стандарт говорит прибавлять эту сумму к балансовой стоимости и признавать ее в качестве расходов всего периода аренды. РСБУ предписывает отражать всю сумму как расход конкретного отчетного периода, когда затраты были совершены;
  • затрат арендодателя на стимул. Принцип различия схож с предыдущим. МСФО приписывает распределить сумму на весь срок аренды, а не, например, освобождение арендатора от первых платежей.

Но этим правилам осталось действовать уже недолго. С 1-го января 2019 года учет аренды будет регулироваться измененным стандартом.

Сравнение МСФО 16 «Аренда» и МСФО 17

Принятие нового стандарта МСФО 16 «Аренда» аргументировали необходимостью прозрачности отчетной документации по арендным договорам. Сейчас, по действующему стандарту, большинство соглашений имеют признаки операционной аренды. Это позволяет компаниям не отображать средства в своем балансе. Дошло до того, что действие стандарта МСФО (IAS) 17 «Аренда» позволило компаниям скрыть практически 90 процентов обязательств по арендным соглашениям.

Новый МСФО «Аренда» меняет подход к правам арендаторов. Распределение аренды на два вида перестанет существовать. Поэтому в учете компаний будут отражаться все активы по договорам аренды.

Под действие нового МСФО не попадают:

  • краткосрочные договора;
  • договора аренды недорогих активов.

Пока продолжает действовать МСФО IAS 17 «Аренда». Но компании уже сейчас могут использовать и новый стандарт МСФО IFRS 16 «Аренда». Единственное условие — его необходимо применять вместе с стандартом «Выручка».

Тенденция к сближению национальных и международных стандартов подсказывает, что скоро аренда по МСФО и РСБУ будет осуществляться по единому образцу. И все изменения в международных подходах к бухучету будут взяты на вооружение российскими экспертами. В свете этих событий, очевидна необходимость в отечественных специалистах, которые не только знают теорию МСФО, но и применяют эти стандарты на практике. Начать изучение МСФО и научиться трансформировать отчетность, составленную по национальным стандартам можно на онлайн-курсе «МСФО и практика трансформации».

Пройти 1-й урок БЕСПЛАТНО

>Учет операционной аренды в соответствии с МСФО (IAS) 17 «Аренда»

Операционная аренда в учете арендатора

Арендные платежи при операционной аренде независимо от их графика формируют статью расходов, представляемых в отчете о прибылях и убытках арендатора.

В общем случае арендная плата должна начисляться при наступлении срока платежа и на момент окончания отчетного периода. В зависимости от даты и суммы платежа в балансе арендатора могут быть отражены текущие (краткосрочные) обязательства по платежам по операционной аренде или предоплата (задолженность арендодателя перед арендатором).

Арендатор не должен признавать в балансе ни арендованный объект, ни обязательство по арендной плате, относящейся к будущим отчетным периодам.

Следует обратить внимание на то, что выплаченная авансом арендная плата отражается в отчетности арендатора именно как дебиторская задолженность, а не как расходы будущих периодов, что соответствует и правовому и экономическому содержанию данных обязательств. В качестве доходов и расходов в учете сторон договоров аренды отражаются только арендные платежи, относящиеся к текущему отчетному периоду, то есть задолженность (погашенная и/или начисленная) арендатора за исполнение арендодателем по договору.

Чтобы определить величину расходов по аренде, относящихся к данному отчетному периоду в соответствии с МСФО, необходимо принять во внимание состав арендной платы.

Все затраты, связанные с арендой, но не относящиеся к минимальным арендным платежам, которые были понесены в данном отчетном периоде, должны быть отнесены на расходы данного отчетного периода.

В состав расходов должна быть включена и распределенная часть совокупных минимальных арендных платежей. При этом будущее возможное изменение арендной платы не принимается во внимание.

В то же время в тех случаях, когда договором предусматривается конкретный периодический прирост арендных платежей, данный прирост следует учитывать при определении совокупной арендной платы и ее распределении.

Например, организация арендует помещение сроком на пять лет.

Арендная плата вносится в конце года, за первый год она равна 100 000 руб., каждый последующий год она увеличивается на 3 %. График арендных платежей будет следующим:

Год

Итого:
530 914

Арендная плата (руб.)

100 000

103 000

106 090

109 273

112 551

Таким образом, совокупная арендная плата за пять лет составит 530 914 руб., а ежегодный равномерный расход по аренде — 106 183 руб. На показатели в отчетности арендатора на конец каждого из пяти лет аренды это повлияет следующим образом (см. табл.).

Год

Бухгалтерский баланс

Отчет о прибылях и убытках

Статья

Сумма в активе

Сумма в пассиве

Статья расходов

Сумма

Расчеты по аренде (обязательство)

6 183

Расход по аренде

(106 183)

Денежные средства

(100 000)

Прибыль

(106 183)

Расчеты по аренде (обязательство)

9 366

Расход по аренде

(106 183)

Денежные средства

(103 000)

Прибыль

(106 183)

Расчеты по аренде (обязательство)

9 459

Расход по аренде

(106 183)

Денежные средства

(106 090)

Прибыль

(106 183)

Расчеты по аренде (обязательство)

6 369

Расход по аренде

(106 183)

Денежные средства

(109 273)

Прибыль

(106 183)

Расчеты по аренде

Расход по аренде

(106 182)

Денежные средства

(112 551)

Прибыль

(106 182)

Если бы данным договором предусматривалось не повышение, а снижение арендной платы, в балансе следовало бы отражать ежегодно убывающую дебиторскую задолженность по предоплате аренды, в то время как расход по аренде был бы одинаковым за каждый отчетный период.

Иногда арендодатель в целях мотивации заключения соглашения об аренде предоставляет арендатору определенные льготные условия, которые могут выражаться в возмещении некоторых затрат арендатора или освобождении от арендной платы. В соответствии со специальным указанием Комитета по интерпретациям МСФО ПКИ (SIC)-15* подобные льготы «должны отражаться как неотъемлемая часть чистого вознаграждения, которое по соглашению сторон выплачивается за право использовать объект вне зависимости от природы льготы или способа и сроков оплаты». Таким образом, арендатор учитывает предоставленную льготу, равномерно уменьшая расходы по аренде на протяжении всего срока аренды.

Примечание:
SIC — Standing Interpretations Committe.

Например, аренда оборудования потребует от арендатора дополнительных затрат в размере 50 000 руб. в связи с подготовкой площадки для эксплуатации. Арендодатель в целях мотивации договора об аренде (сроком на 5 лет и ежегодной арендной платой в размере 150 000 руб.) возмещает эти затраты арендатору. Фактические подготовительные затраты арендатор отнесет на расходы того отчетного периода, когда они были понесены, а средства, полученные от арендодателя, будет учитывать как доход будущих периодов, который равномерно по 10 000 руб. в год будет списываться в уменьшение расходов по аренде, доводя их ежегодное значение до 140 000 руб.

В том случае, когда льгота арендатору выражается в уменьшении арендной платы, доход будущих периодов не возникает, но льготные условия платежей учитываются при определении совокупной распределяемой арендной платы. Например, договор заключается сроком на 10 лет с ежегодной арендной платой в размере 50 000 руб. При этом в целях мотивации арендатора он освобождается от арендной платы за два первых года. Ежегодный расход по аренде определяется следующим образом:

Что собой представляет операционный лизинг

В российском законодательстве понятия операционного лизинга нет. По совокупности признаков юристы трактуют его как краткосрочную аренду и при рассмотрении хозяйственных споров опираются на Гражданский кодекс. Положения Федерального закона № 164-ФЗ не регулируют операционный лизинг.

Оперативный лизинг – вид лизинга, при котором лизингополучатель (арендатор) временно пользуется имуществом, а по окончании срока действия договора возвращает его собственнику (арендодателю).

При всей понятности этого определения возникает закономерный вопрос о том, чем отличается этот вид лизинга от самой обычной аренды. В обоих случаях одно лицо сдает некий объект другому за деньги, а потом получает его обратно. Да, определенное сходство есть. Но и разница существенная, хоть и тонкая.

Оперативный лизинг и аренда: сравнение

Общей чертой арендодателей и лизингодателей является сохраняющееся за ними право собственности на объект заимствования. При финансовом лизинге оно в конечном счете переходит к лизингополучателю, но об этом будет рассказано позже.

Принято считать, что так как имуществом владеет лизингодатель, то именно он берет на себя многие заботы и издержки: в частности, начисляет амортизацию. Это, конечно, так, но следует учитывать, что финансовое бремя все равно перекладывается на пользователя объекта. Амортизационные начисления просто включаются в ежемесячные лизинговые или арендные выплаты.

Различия проявляются при формировании цены услуги. Стоимость аренды определяется главным рыночным фактором – отношением спроса и предложения.

Оперативный лизинг оплачивается по условиям договора? с учетом всех издержек собственника и принятой им нормы прибыли. Есть и другие его особенности:

Критерий различия Лизинг Аренда
Выбор объекта заимствования Сдается имущество, специально приобретенное для конкретного клиента по его выбору или закупленное с целью сдачи в лизинг Предполагает выбор объекта из фондов, имеющихся в наличии у арендодателя
Состояние объекта заимствования Объект должен быть новым, то есть не бывшим в эксплуатации Арендовать можно любой предмет, независимо от степени его износа
Оплата услуги Дороже Дешевле
Срок действия договора Относительно короткий, значительно меньший по сравнению со сроком полезного использования Более длительный
Процедура оформления Необходим пакет документов, подтверждающий платежеспособность и финансовую состоятельность лизингополучателя Максимально упрощена. От арендатора требуются минимальные реквизиты

Из этих различий можно сделать следующие выводы:

  • В отличие от обычного арендатора, лизингополучатель несет ответственность за состояние заимствованного им объекта.
  • Если актив (оборудование, техника) в процессе эксплуатации выйдет из строя, оперативный лизингополучатель может прервать действие договора. Конечно,последует выяснение причин поломки, и если она произошла по вине пользователя, то возможны варианты.

Следует также учитывать фактор налоговых льгот, касающихся начисления прибыли и предоставляемых субъектам лизинговых операций на законодательном уровне.

Отличия операционного лизинга от финансового

Цель компании, предлагающей получить объект в оперативный лизинг, состоит в максимально быстром погашении значительной части затрат на его приобретение.

Оборудование и машины сдаются пользователям новыми и на время, составляющее лишь часть нормативного срока их эксплуатации, обычно менее чем на три года.

Операционный лизинг отличается от финансового тем, что при его осуществлении задача полной окупаемости издержек не ставится. Она состоит в том, чтобы после завершения договора собственник получил предмет, пригодный для дальнейшего использования, имеющий при этом как можно меньшую остаточную стоимость. После этого его можно:

  • продать с высокой прибылью;
  • сдать в аренду или тоже в лизинг, но за меньшую плату.

В результате источником прибыли становятся не только выплаты по лизингу, но и сам его объект, обладающий значительной долей остаточной ценности.

Финансовый лизинг построен на ином принципе, чем операционный. При его осуществлении лизингодатель не заинтересован в возврате имущества. Клиент-пользователь в конце срока действия договора выкупает объект по остаточной стоимости (менее 25%) и становится его собственником. Лизинговые платежи при финансовой форме учитывают все издержки владельца и его интерес.

Основные различия между операционной и финансовой формами лизинга для удобства сведены в таблицу.

Критерий / Вид лизинга Оперативный Финансовый
Право собственности после истечения срока договора лизинга Объект принадлежит лизингодателю После последнего платежа объект переходит лизингополучателю
Налог на прибыль При передаче не начисляется Начисляется как при обычной реализации или приобретении
Выплата НДС Не облагается Объект облагается НДС
Возможность досрочного прекращения действия договора Арендатор имеет возможность вернуть объект досрочно, если имущество его не устраивает Договор действует в течение всего срока и может расторгаться по инициативе лизингодателя
Гарантийные обязательства Выполняет лизингодатель Лежат на изготовителе объекта

Когда операционный лизинг выгоден

Очевидно, что экономическая эффективность метода оперативного лизинга зависит от многих обстоятельств, принадлежности объекта к тому или иному типу и условий его эксплуатации.

Так как лизингодатель берет на себя техническое обслуживание (включая сервисное и гарантийное), применение этой разновидности аренды бывает выгодным при заимствовании сложной техники, характеризуемой быстрым моральным устареванием. К таковой относится:

  • автотранспортные средства;
  • коммерческая авиатехника;
  • компьютеры и разнообразная оргтехника;
  • строительные машины и механизмы.

В то же время громоздкое имущество, монтаж, транспортировка, разборка и наладка которого требует больших трудозатрат и издержек, вряд ли может быть предметом оперативной лизинговой аренды. Договор о ней заключается на относительно небольшие сроки, и доля таких затрат может оказаться слишком высокой.

Достоинства и недостатки операционного лизинга

К преимуществам оперативного лизинга можно отнести:

  • быстрое получение необходимого для производства средства при минимальных требованиях, соответствующих обычному кредитованию;
  • доступность услуги;
  • возможность прекращения договора лизинга, если он оказывается невыгодным или при изменении рыночной конъюнктуры;
  • услуга идеально подходит для предприятий, работающих в сезонном режиме;
  • лизингополучатель избавляется от множества проблем, связанных с эксплуатацией объекта.

Недостатки оперативного лизинга обусловлены некоторыми обстоятельствами. Плата будет заведомо более высокой, чем при финансовом лизинге или аренде. В нее входят:

  • стоимость дополнительных сервисов;
  • компенсации рисков безвозвратной утраты объектом полезных качеств;
  • начисления на ускоренную амортизацию;
  • страховые взносы;
  • другие начисления.

В договоре, как правило, присутствуют условия лизингодателя, ограничивающие возможности эксплуатации «на износ». Владелец не заинтересован в полном исчерпании моторесурса в течение одного договора лизинга.

Также к недостаткам относится ограниченный выбор объектов лизинга. Теоретически возможна закупка оборудования под конкретного клиента, но на практике это делают чаще всего при финансовом лизинге, не предусматривающем возврата. Спрос на уникальную технику обычно органичен. Оперативно-лизинговые компании предпочитают закупать заранее наиболее востребованные образцы и предлагают их.

Нюансы договора операционного лизинга

При составлении текста соглашения об операционном лизинге следует обратить особое внимание на следующие пункты:

  • Сроки и порядок возврата оборудования. Необходимо тщательно описать последовательность действий. Она может быть очень важна, особенно для лизингополучателя.
  • Порядок расторжение договора. Лизингополучатель должен обладать правом досрочного возврата имущества при невозможности его использования по причине непригодности.

Специфика оперативного лизинга автомобилей

Автомобиль – один из самых распространенных и востребованных объектов операционного лизинга.

Причины популярности автолизинга состоят во многих его преимуществах по сравнению с арендой, покупкой или финансовым лизингом, в том числе в доступности и многообразии предложений.

Лизинг легковых автомобилей, особенно представительского класса, часто используют крупные фирмы. Этот способ позволяет избежать отвлечения существенных сумм из оборота, затрат на оформление и государственную регистрацию, упрощает бухучет, снимает вопросы технического обслуживания и ремонта.

Те же причины побуждают брать в оперативный лизинг машины для таксопарков, прокатных компаний, предприятий городского маршрутного транспорта и фирм, занимающихся грузоперевозками. Препятствовать могут ограничения пробега, вводимые лизингодателем.

Преимущества очевидны:

  • Быстрота оформления (до трех дней).
  • Относительная (по сравнению с приобретением в кредит) дешевизна.
  • Возможность отнесения лизинговых оплат к затратной части баланса, что влечет снижение базы налогообложения.
  • Значительное снижение налога на имущество.
  • Используя автомобиль в течение трех лет, предприятие постоянно поддерживает хорошее эксплуатационное состояние технического парка.
  • Отсутствует проблема сбыта старых и изношенных автомобилей.

В течение срока действия договора, транспортное средство состоит на временном учете на лизингополучателе, будучи постоянно зарегистрированным на лизингодателя.

Разумеется, у оперативного лизинга автомобилей есть и различные недостатки, однако востребованность этой услуги в России растет.

Выводы

Оперативный лизинг, по сути, представляет собой кратковременную аренду, отличаясь от нее некоторыми специфическими чертами.

Основная разница между оперативной и финансовой формами лизинга состоит в отношении к возврату имущества после завершения действия договора.

Оперативная аренда объекта обходится дороже финансовой, но в некоторых случаях ее применение оправдано.

Извлечение прибыли при оперативном лизинге происходит по более сложной схеме, чем при финансовом.

Высокая стоимость оперативной аренды обусловлена высокими рисками. Главный из них состоит в возможной непригодности объекта к дальнейшему коммерческому использованию до исчерпания нормативного срока эксплуатации.

Основные определения

Аренда — это договорные отношения, по которым арендодатель передает арендатору в обмен на арендную плату право на использование актива в течение согласованного срока.

Все виды арендных отношений подразделяются на финансовую и операционную аренду.

Финансовая аренда — это аренда, по условиям которой происходит существенный перенос всех рисков и выгод, сопутствующих владению и использованию актива.

Операционная аренда — это все прочие виды аренды, отличные от финансовой.

Классификация аренды на финансовую и операционную не зависит от передачи права собственности на актив арендатору.

Срок аренды — это период, на который арендатор обязался взять в аренду актив и в течение которого договор аренды не может быть расторгнут, включая любые дополнительные сроки, на которые арендатор вправе продлить аренду актива с дополнительной оплатой или без нее.

Начало аренды — это более ранняя из следующих дат: дата заключения договора аренды или дата, с которой арендатор получает возможность осуществлять свое право на использование арендуемого актива.

На дату начала аренды стороны должны классифицировать аренду — от этого будут зависеть порядок учета дальнейших операций и их раскрытие в финансовой отчетности.

Минимальные арендные платежи — платежи в течение всего срока аренды, которые арендатор будет обязан выплатить вместе с:

  1. любыми дополнительными суммами, гарантированными арендатором или стороной, связанной с арендатором;
  2. любой ликвидационной стоимостью, гарантированной арендодателю арендатором или стороной, связанной с арендатором, или третьей независимой стороной, например страховой компанией.

Гарантированная ликвидационная стоимость — это часть ликвидационной стоимости арендуемого актива, которая гарантируется арендатором или стороной, связанной с арендатором, или третьей независимой стороной.

Ликвидационная стоимость — это расчетная сумма, которую организация получила бы на текущий момент от реализации арендуемого актива за вычетом предполагаемых затрат на выбытие, если бы арендуемый актив уже достиг конца срока полезного использования.

Первоначальные прямые затраты — дополнительные издержки помимо стоимости арендуемого актива, связанные с подготовкой и заключением договора аренды, кроме случаев, когда такие затраты несут арендаторы, являющиеся производителями или дилерами.

Справедливая стоимость — сумма, на которую можно обменять актив или урегулировать обязательство при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами (по сути, рыночная стоимость актива).

Валовые инвестиции в аренду — это сумма минимальных арендных платежей, полученных арендодателем при финансовой аренде и негарантированной ликвидационной стоимости объекта аренды.

Чистые инвестиции в аренду — это валовые инвестиции в аренду, дисконтированные по ставке процента, предусмотренной в договоре аренды.

Неполученный финансовый доход — это разница между суммой валовых инвестиций в аренду и суммой чистых инвестиций в аренду.

Процентная ставка, подразумеваемая в договоре аренды, — это ставка дисконтирования, при которой на начало срока аренды выполняется равенство:

———————————————¬
¦Общая дисконтированная стоимость минимальных¦
¦ платежей для арендодателя ¦
¦ + ¦
¦ ликвидационная стоимость ¦
L———————————————
=
———————————————¬
¦ Справедливая стоимость объекта аренды ¦
¦ + ¦
¦ первоначальные прямые затраты арендодателя ¦
L———————————————

Приростная ставка процента на заемный капитал — это ставка процента, которую арендатору пришлось бы платить по аналогичной аренде или, если таковую определить невозможно, ставка на начало срока аренды, которую арендатор должен был бы платить по займам, полученным на такой же срок, при том же обеспечении и в объеме, необходимом для покупки актива.

Условная арендная плата — это часть арендных платежей, которая не фиксируется в виде определенной суммы, но основана на будущей величине фактора, изменение которого не связано с временем, например будущий объем продаж, будущий объем использования, будущие индексы цен, будущая рыночная ставка процента.

Классификация аренды

Правильная классификация договора аренды имеет большое значение, поскольку принципы отражения операционной и финансовой аренды в финансовой отчетности арендатора и арендодателя имеют существенные отличия.

Финансовая аренда предполагает, что в существенной степени происходит переход рисков и выгод владения объектом аренды, т.е. рисков из-за порчи или технологического устаревания актива, а также из-за колебаний прибыли по причине изменений экономических условий. Выгоды могут быть связаны с ожиданием прибыли от использования объекта аренды в течение срока экономической службы и повышения его стоимости или реализации его остаточной (ликвидационной) стоимости.

Операционная аренда не влечет за собой существенного переноса рисков и выгод владения объектом аренды.

Аренда обычно классифицируется как финансовая при наличии следующих признаков:

  • к концу срока аренды право собственности на объект аренды переходит к арендатору;
  • арендатор получает право купить объект аренды по цене, которая значительно ниже справедливой стоимости, и на начало срока аренды использование им этого права представляется достаточно вероятным;
  • срок аренды составляет значительную часть срока полезной службы актива (даже если право собственности не передается);
  • на момент заключения договора аренды дисконтированная стоимость минимальных арендных платежей составляет, по крайней мере, существенную долю всей справедливой стоимости арендуемого актива;
  • арендованные активы носят такой специализированный характер, что только арендатор может пользоваться ими без существенных модификаций;
  • при расторжении арендатором договора аренды на него ложатся все связанные с этим убытки;
  • прибыли или убытки от колебаний справедливой остаточной стоимости ложатся на арендатора (например, в форме скидки с арендной платы, равной большей части выручки от продаж в конце срока аренды);
  • арендатор имеет возможность продлить аренду на последующий период с арендной платой значительно ниже рыночного уровня.

Для признания аренды как финансовой необходимо, чтобы взаимоотношения арендатора и арендодателя удовлетворяли большинству перечисленных признаков.

Классификация договоров аренды активов, имеющих неограниченный срок службы, имеет некоторые особенности. Земля имеет неопределенный срок службы, поэтому если по окончании срока аренды не предполагается передача арендатору права собственности, то аренда земли обычно классифицируется как операционная. Кроме этого:

  • при аренде земли вместе с расположенными на ней зданиями и сооружениями в целях классификации аренды земля и здания рассматриваются как отдельные объекты;
  • если по окончании аренды право собственности на оба объекта перейдет к арендатору, то земля и здания классифицируются как объекты финансовой аренды;
  • если арендные платежи не могут быть надежно распределены между зданиями и земельными участками (при одновременной аренде), то вся аренда классифицируется как финансовая (либо операционная — если очевидно, что оба объекта переданы в операционную аренду);
  • при одновременной аренде земли и зданий, если сумма, по которой первоначально признана земля, является несущественной, земля и здания могут учитываться как одно целое и классифицироваться как объекты финансовой и операционной аренды.

Аренда в финансовой отчетности арендаторов Финансовая аренда

При первоначальном признании финансовой аренды необходимо учитывать следующие особенности:

  • на начало срока аренды арендаторы обязаны признавать в финансовой отчетности арендованные активы в корреспонденции с обязательством по финансовой аренде в сумме, равной наименьшей из следующих величин:
  • справедливой стоимости арендованного имущества;
  • дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей (МАП) (поступлений, гарантированных в рамках договора аренды);
  • при расчете дисконтированной стоимости МАП применяется процентная ставка, подразумеваемая в договоре аренды, или, при невозможности ее определения, приростная ставка процента на заемный капитал;
  • при признании объекта аренды любые первоначальные прямые затраты арендатора включаются в его первоначальную стоимость и подлежат амортизации;
  • долгосрочная и краткосрочная части обязательства по финансовой аренде в отчетности должны быть представлены раздельно.

Последующая оценка и отражение в учете финансовой аренды предполагают следующее:

  • минимальные арендные платежи подлежат распределению между стоимостью арендованного актива и расходами по финансовой аренде. Таким образом, каждый арендный платеж включает две составляющие: капитальную составляющую, которая уменьшает величину кредиторской задолженности перед арендодателем, и процентную составляющую, являющуюся расходом текущего отчетного периода;
  • процентная составляющая минимальных арендных платежей за отчетный период подлежит отражению в отчете о прибыли и убытках в качестве расходов по финансовой деятельности;
  • объект финансовой аренды подлежит амортизации. Если нет обоснованной уверенности в том, что в конце срока аренды к арендатору перейдет право собственности на объект аренды, срок амортизации выбирается как наименьший из срока финансовой аренды и срока экономической службы арендованного актива. Амортизационная политика для арендованных активов должна соответствовать той, которая используется для собственных активов, и соответствовать IAS 16 «Основные средства»;
  • объект аренды, отраженный в составе внеоборотных активов, подлежит тестированию на обесценение в соответствии с требованиями IAS 36 «Обесценение активов».

В финансовой отчетности арендаторы обязаны раскрывать следующую информацию для финансовой аренды:

  • чистую балансовую стоимость на отчетную дату для каждой группы арендованных активов;
  • соотношение между общей суммой будущих МАП на отчетную дату и их дисконтированной стоимостью, в том числе для каждого из периодов: не позднее одного года; после года, но не более 5 лет; после 5 лет;
  • условную арендную плату, признанную в качестве расхода в отчетном периоде;
  • общую сумму будущих минимальных платежей по субаренде, получение которых ожидается на отчетную дату по договору субаренды;
  • общее описание существенных договоров аренды, заключенных арендатором, включая следующую информацию: основу определения условной арендной платы; наличие и условия опционов возобновления или покупки и оговорок о скользящих ценах; ограничения, установленные договорами, касающиеся дивидендов, дополнительного долга и дальнейшей аренды.

Операционная аренда

Арендные платежи при операционной аренде должны отражаться в составе расходов в отчете о прибыли и убытках на систематической основе в течение срока аренды. При этом, как правило, расходы в виде таких арендных платежей распределяются равномерно в течение срока аренды либо на иной систематической основе, более наглядно показывающей временной график получения выгод от использования актива.

Арендаторы обязаны раскрывать следующую информацию в своей финансовой отчетности для операционной аренды:

  • общую сумму будущих минимальных арендных платежей по неаннулируемым договорам операционной аренды для каждого из следующих периодов: не позднее одного года; после года, но не более 5 лет; после 5 лет;
  • общую сумму будущих платежей по субаренде, получение которых ожидается по неаннулируемым договорам операционной субаренды;
  • платежи по аренде и субаренде, признанные расходом (доходом) за отчетный период с раздельным представлением минимальных арендных платежей и платежей по субаренде;
  • общее описание существенных договоров аренды, заключенных арендатором, включая следующую информацию: основу определения условной арендной платы; наличие и условия опционов возобновления или покупки и оговорок о скользящих ценах; ограничения, установленные договорами, касающиеся дивидендов, дополнительного долга и дальнейшей аренды.

Аренда в финансовой отчетности арендодателя Финансовая аренда

При первоначальном признании финансовой аренды необходимо учитывать следующее:

  • на начало срока аренды арендодатели обязаны признавать в финансовой отчетности выбытие объекта аренды в корреспонденции с дебиторской задолженностью арендаторов в сумме чистых валовых инвестиций (дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей);
  • в результате финансовой аренды существенная доля всех рисков и преимуществ, связанных с владением арендованным активом, передается арендатору, однако право собственности на арендованный актив может и не передаваться.

Последующая оценка и отражение финансовой аренды предполагают следующее:

  • признание дохода арендодателя должно производиться на систематической и рациональной основе. Принцип распределения дохода в течение срока аренды обычно основывается на системе, учитывающей постоянную периодическую норму прибыли на чистые инвестиции арендодателя в финансовую аренду. При этом каждый арендный платеж состоит из капитальной и процентной составляющих. Капитальная составляющая уменьшает задолженность арендатора за объект аренды;
  • процентная составляющая минимальных арендных платежей за отчетный период подлежит отражению в отчете о прибыли и убытках в качестве дохода по финансовой деятельности;
  • арендодатель может нести затраты, связанные с подготовкой и заключением арендных соглашений. Такие затраты подлежат включению в стоимость объекта аренды и увеличивают сумму дебиторской задолженности.

В финансовой отчетности арендодатели обязаны раскрывать следующую информацию для финансовой аренды:

  • сверку между суммой валовой инвестиции в аренду и дисконтированной стоимостью дебиторской задолженности по минимальным арендным платежам на отчетную дату. Эти показатели должны раскрываться раздельно для каждого из следующих периодов: не позднее одного года; после года, но не более 5 лет; после 5 лет;
  • неполученный финансовый доход;
  • изменение негарантированной ликвидационной стоимости, если это является доходом (убытком) арендодателя;
  • резерв на обесценение дебиторской задолженности по минимальным арендным платежам;
  • условную арендную плату, являющуюся доходом арендодателя;
  • описание условий существенных договоров аренды, заключенных арендодателем.
  • Доход от операционной аренды отражается в составе доходов на равномерной основе на протяжении всего срока аренды, за исключением случаев, когда распределение на другой основе более реально отражает поступление выгод от объекта аренды.
  • Затраты, в том числе на амортизацию, понесенные при получении арендного дохода, отражаются в составе расходов арендодателя.
  • Первоначальные прямые затраты, которые несут арендодатели в связи с подготовкой и заключением договоров аренды, подлежат включению в первоначальную стоимость передаваемого в аренду актива.
  • В отношении передаваемых в аренду активов действует та же амортизационная политика, что и для других амортизируемых активов. Сумма амортизации рассчитывается в соответствии с IAS 16 и IAS 38.
  • Кроме того, в отношении указанных активов необходимо проводить тест на обесценение, то есть применять IAS 36.

Арендодатели обязаны раскрывать следующую информацию для операционной аренды:

  • будущие минимальные арендные платежи по неаннулируемым договорам операционной аренды раздельно для каждого из следующих периодов: не позднее одного года; после года, но не более 5 лет; после 5 лет;
  • условную арендную плату, являющуюся доходом арендодателя;
  • описание условий существенных договоров аренды, заключенных арендодателем.

Актуарный метод

Основой актуарного метода расчета процентов являются непогашенная сумма основного долга и ставка внутренней доходности проекта. Ставка внутренней доходности проекта — это норма прибыли, которая дисконтирует чистую текущую стоимость обязательства до нуля. Арендатор начисляет расходы по процентам по аренде, погашает их и частично погашает основную сумму долга.

Если первый арендный платеж сделан после получения и начала использования актива, то необходимо:

  1. определить непогашенную сумму долга;
  2. определить процентную составляющую арендного платежа путем умножения непогашенной суммы долга на ставку внутренней доходности;
  3. прибавить к непогашенной сумме долга процентную составляющую и вычесть арендный платеж в данном периоде, в результате чего определится новое значение непогашенной суммы долга на новый период.

Если условия договора предусматривают передачу актива после осуществления первого платежа, то необходимо:

  1. определить непогашенную сумму долга;
  2. вычесть из непогашенной суммы платежа арендный платеж за данный период;
  3. определить процентную составляющую платежа путем умножения непогашенной суммы долга (за вычетом арендного платежа за данный период) на ставку внутренней доходности;
  4. прибавить к непогашенной сумме долга (за вычетом арендного платежа за данный период) процентную составляющую, в результате чего определится новое значение непогашенной суммы долга на новый период.

Кумулятивный метод

Расчет процентной составляющей кумулятивным методом основан на вычислении коэффициентов, отражающих величину процентной составляющей в каждом арендном платеже.

  1. Определяется количество арендных платежей, содержащих процентную составляющую.

В состав всех арендных платежей, выплачиваемых в конце периода, входит процентная составляющая. Если первый арендный платеж сделан после получения и начала использования актива, то процентная составляющая в этом платеже равна нулю.

  1. Вычисляется сумма номеров арендных платежей по формуле:

S = N x (N + 1) / 2,

где S — сумма номеров арендных платежей,

N — количество арендных платежей (если первый платеж сделан после получения и начала использования актива, то количество платежей уменьшается на единицу).

  1. Рассчитывается общая сумма процентной составляющей путем вычитания стоимости объекта лизинга из общей суммы договора.
  2. Производится расчет процентной составляющей каждого платежа по формуле:

количество оставшихся платежей
на каждый период, имеющих
процентную составляющую общая сумма
—————————— x процентной составляющей.
общая сумма платежей (S)

Применение кумулятивного метода на практике возможно только в случае, когда все арендные платежи имеют одинаковое значение, что ограничивает его использование.

Оценка в последующие отчетные периоды

Все арендные платежи, произведенные в отчетном периоде, подлежат разделению на часть, относящуюся к финансовым расходам по аренде, и часть, уменьшающую сумму обязательства перед арендодателем. Финансовые расходы (процентная составляющая) признаются в составе прочих расходов отчета о прибыли и убытках в каждом отчетном периоде в течение всего срока аренды. Как правило, в начале срока аренды проценты составляют большую часть платежей. По мере завершения договора аренды доля выплат основной суммы долга повышается, а доля процентов сокращается.

Финансовая аренда приводит к возникновению дополнительных расходов по амортизации арендованного актива. Амортизационная политика в отношении арендованных активов должна соответствовать применяемой в отношении активов, находящихся в собственности арендатора.

В отношении операций финансовой аренды арендатор должен раскрывать в финансовой отчетности следующую информацию:

  1. чистую балансовую стоимость арендованных активов (по каждой группе активов) по состоянию на отчетную дату;
  2. общую сумму финансовых расходов по договору аренды;
  3. общую сумму обязательства перед арендодателем.

Примеры применения актуарного и кумулятивного методов

Пример 1. Расчет процентных платежей при выплате в конце периода.

Компания Н заключила договор финансовой аренды 1 января 2003 г. Условиями договора предусмотрено 20 проплат по 100 долл. в конце каждых шести месяцев. За объект аренды было уплачено 1200 долл. денежными средствами.

Процентная ставка, подразумеваемая в договоре аренды, составляет 5,5% за полгода.

Необходимо показать процентные платежи за первые три полугодовые периода по:

  1. кумулятивному методу;
  2. актуарному методу.

Решение.

Кумулятивный метод.

  1. Необходимо рассчитать общую сумму процентной составляющей во всей сумме арендных платежей.

Общая сумма арендных платежей равна: 20 x 100 долл. = 2000 долл.

Стоимость объекта аренды равна 1200 долл.

Следовательно, общая сумма процентной составляющей во всей сумме арендных платежей равна: 2000 долл. — 1200 долл. = 800 долл.

  1. Так как договором предусмотрены проплаты в конце периода, то каждый платеж имеет процентную составляющую.

При расчете процентной составляющей в сумме арендного платежа за определенный период по кумулятивному методу необходимо рассчитывать пропорцию (см. колонку 3 табл. 1). В качестве числителя указывается количество оставшихся платежей на каждый период, в качестве знаменателя указывается сумма, полученная в результате отношения:

n (n + 1)
———,
2

где n — количество арендных платежей.

Таблица 1

Распределение процентных платежей с помощью актуарного метода

——-T————-T———-T————T———T—————-
Период¦Задолженность¦Процентная¦ Процентная ¦Арендный¦ Задолженность
¦ на начало ¦ ставка, %¦составляющая¦ платеж ¦ на конец
¦ периода <*> ¦ ¦ в арендном ¦ ¦ периода
¦ ¦ ¦ платеже ¦ ¦(2) + (4) — (5)
¦ ¦ ¦ данного ¦ ¦
¦ ¦ ¦ периода ¦ ¦
¦ ¦ ¦ (2) x (3) ¦ ¦
——-+————-+———-+————+———+—————-
1 ¦ 1200 ¦ 5,5 ¦ 66 ¦ 100 ¦ 1166
——-+————-+———-+————+———+—————-
2 ¦ 1166 ¦ 5,5 ¦ 64 ¦ 100 ¦ 1130
——-+————-+———-+————+———+—————-
3 ¦ 1130 ¦ 5,5 ¦ 62 ¦ 100 ¦ 1092
——-+————-+———-+————+———+—————-
4 ¦и т.д. ¦ 5,5 ¦ ¦ 100 ¦
——-+————-+———-+————+———+—————- <*> В первой строке указывается стоимость объекта аренды, в следующих строках задолженность на конец предыдущего периода.

Пример 2. Расчет процентных платежей, когда договором предусмотрена предоплата.

Компания Н заключила договор финансовой аренды 1 января 2003 г. Условиями договора предусмотрено 20 проплат по 100 долл. в начале каждых шести месяцев. За объект аренды было уплачено 1200 долл. денежными средствами.

Процентная ставка, подразумеваемая в договоре аренды, составляет 6,1% за полгода. Необходимо показать процентные платежи за первые три полугодовые периода по:

  1. кумулятивному методу;
  2. актуарному методу.

Решение.

Кумулятивный метод.

  1. Необходимо рассчитать общую сумму процентной составляющей во всей сумме арендных платежей.

Общая сумма процентной составляющей во всей сумме арендных платежей равна: 2000 долл. — 1200 долл. = 800 долл.

  1. Так как договором предусмотрены проплаты в начале периода, то первый арендный платеж не имеет процентной составляющей.

При расчете процентной составляющей в сумме арендного платежа за определенный период по кумулятивному методу необходимо рассчитывать пропорцию (см. колонку 3 табл. 3).

Таблица 3

——-T—-T———T——————T————————-
Период¦ Вес¦Пропорция¦ Общая сумма ¦ Процентная составляющая
¦ ¦ ¦ процентной ¦ в арендном платеже
¦ ¦ ¦ составляющей ¦ данного периода
¦ ¦ ¦ ¦ (3) x (4)
——-+—-+———+——————+————————-
1 ¦ 19 ¦ 19/190 ¦ 800 ¦ 80
——-+—-+———+——————+————————-
2 ¦ 18 ¦ 18/190 ¦ 800 ¦ 76
——-+—-+———+——————+————————-
3 ¦ 17 ¦ 17/190 ¦ 800 ¦ 72
——-+—-+———+——————+————————-
4 ¦ 16 ¦ 16/190 ¦ 800 ¦ 67
——-+—-+———+——————+————————-
… ¦ …¦ … ¦ … ¦ …
——-+—-+———+——————+————————-
20 ¦ 1 ¦ 1/190 ¦ 800 ¦ 4
——-+—-+———+——————+————————-

В нашем примере n = 19, так как первый платеж не содержит процентную часть, следовательно, данный период в кумулятивном методе не учитываем:

19 (19 + 1)
———— = 190.
2

  1. Необходимо распределить процентные платежи с использованием кумулятивного метода.

Актуарный метод.

Таблица 4

——-T————-T———T———T———-T————T—————
Период¦Задолженность¦Арендный¦(2) — (3)¦Процентная¦ Процентная ¦Задолженность
¦ на начало ¦ платеж ¦ ¦ ставка, %¦составляющая¦ на конец
¦ периода <*> ¦ ¦ ¦ ¦ в арендном ¦ периода
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ платеже ¦ (4) + (6)
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ данного ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ периода ¦

Что такое операционная аренда

В конце 2016 года Министерство финансов РФ издало Приказ №258н, которым утвердило Федеральный стандарт бухучета «Аренда», предназначенный для предприятий госсектора. Этот стандарт утверждает, что арендные отношения могут протекать в виде операционной или финансовой аренды.

Арендные отношения – это приобретение либо дача во временную эксплуатацию или временное обладание каких-либо материальных ценностей. При этом обе стороны получают определенные преимущества:

  • арендодатель сохраняет право собственности на материальную ценность либо может продать ее в конце периода аренды, при этом ему гарантированы дополнительные денежные поступления;
  • арендополучатель не тратит средства на покупку имущества, но может пользоваться им;
  • налоговые бонусы для обеих сторон.

К СВЕДЕНИЮ! Вступление в арендные отношения скрепляются заключением договора имущественного найма (так называемый «договор аренды») или договора безвозмездного пользования.

Стандарт МСФО делит аренду на операционную и неоперационную (финансовую). Операционная аренда – передача имущества со сравнительно небольшим сроком временного пользования или владения, который значительно меньше, нежели срок полезной эксплуатации (такое же соотношение и по стоимости: арендная плата намного меньше реальной цены передаваемой матценности). Платежи по договору аренды не перекроют общей стоимости получаемых активов, они представляют собой исключительно плату за использование вещи, но не за саму вещь.

НА ЗАМЕТКУ! Когда употребляют термин «аренда» в его привычном всем обиходном значении, чаще всего имеют в виду именно операционную аренду – она распространена чаще, нежели финансовая. Примером может служить, например, аренда офиса в бизнес-центре либо сдача квартиры внаем физическим лицом.

Отличие операционной аренды от финансовой

Финансовая аренда – другой тип временной передачи активов, когда платежи за аренду и срок использования практически «сливаются» с общим временем существования материальных ценностей и их реальной стоимостью. Чем же она отличается от операционной?

  1. Риски и выгоды. В этом главное отличие этой формы договора аренды от операционной: при финансовом арендовании получатель принимает вместе с имуществом все выгоды от его обладания, но вместе с ними и все риски. При операционной же преимущества обладания и риски, связанные с ним, передаются не в полной мере.
  2. Аренда или лизинг? Еще одно отличие связано с бухгалтерским учетом аренды. Операционная аренда одинаково отражается как в МСФО, так и в РСБУ. Финансовая же рассматривается только в п. 13 СГС «Аренда», а в РСБУ вместо нее употребляется термин «лизинг». Учитывать лизинг в бухгалтерии надо по регламенту соответствующего закона («О лизинге»), отличающегося от Стандарта IAS.
  3. Смысл важнее формы. Этот принцип, определяющий в международной стандартизации, очень наглядно иллюстрируется как раз классификацией арендных отношений: форма составленного договора не так важна в квалификации аренды, как экономическая сущность данной операции. Именно соотношение рисков и выгод будет приоритетным в определении типа аренды – финансовой или операционной.

СПРАВКА! Все признаки финансовой аренды, основные и дополнительные, приведены в 11 пункте 17 Стандарта МСФО.

Отражение операционной аренды в бухучете

С точки зрения бухгалтерского учета, операционная аренда представляет собой обычную реализацию услуг с единственным отличием – в балансе отдельной строкой прописывается предоплата по аренде, которая по разному называется у сторон:

  • у арендодателя это – «Доходы будущих периодов»;
  • у получателя аренды – «Расходы будущих периодов».

ВАЖНО! При учете операционной аренды все платежи должны быть начислены равномерно, то есть поступать в одинаковых суммах в течение всего срока арендования. При этом не имеет значения график оплаты, принятый в тексте договора: операционная аренда гарантирует равномерное получение выгод.

Что отражать в учете арендатору

Сторона, берущая имущество в операционную аренду, должна отразить в бухучете такие объекты:

  • на новом балансовом счете 0 111 40 000 «Право пользования имуществом» – возникшие права на эксплуатацию актива (сумма арендных платежей за весь период аренды);
  • на балансовом счете 0 302 24 000 «Расчеты по арендной плате за пользование имуществом» – деньги, предназначенные в качестве арендной платы;
  • на новом балансовом счете 0 104 40 450 «Амортизация права пользования имуществом» – списывается амортизация права временного пользования активом (ежемесячно в размере арендных платежей);
  • на соответствующих счетах аналитического учета (0 302 00 000 «Обязательства», 0 109 00 000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг», 0 401 20 000 «Расходы текущего финансового года») – затраты по условным платежам, которые возникают на дату их начисления (как правило, это происходит ежемесячно). Условные платежи – это такие расходы, которые возникают в процессе пользования имуществом и не зафиксированы в тексте договора, их суммы определяются по ходу дела.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! «Право пользования имуществом» – новый, самостоятельный объект бухучета, отражаемый как нефинансовый актив. Его остаточная стоимость может быть сторнирована в сторону уменьшения кредиторской задолженности по арендным платежам, если сумма аренды была выплачена досрочно, при этом дополнительная прибыль, естественно, не отражается.

Особенности учета у арендодателя

Бухучет трактует взятие в аренду как приобретение права использовать внеоборотный актив в течение оговоренного времени.

Сторона, передающая свое имущество в обладание или эксплуатацию на указанный в договоре срок, имеет в бухгалтерском учете следующие объекты:

  • на балансовом счете 0 205 21 000 «Расчеты с плательщиками доходов от операционной аренды» – получение денег от пользователя актива;
  • на соответствующих забалансовых счетах 25 «Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)», 26 «Имущество, переданное в безвозмездное пользование» – внутренние перемещения активов без указания выбытия;
  • на балансовом счете 0 401 40 121 «Доходы будущих периодов от операционной аренды» – ожидаемые прибыли от выплаты арендных обязательств за весь срок аренды;
  • на балансовых счетах 0 205 35 000 «Расчеты по доходам по условным арендным платежам», 0 401 10 135 «Доходы текущего финансового года по условным арендным платежам» – расчет доходов по условным арендным платежам.

Как видим, отдаваемые активы не списываются с баланса, а остаются на учете, изменения видны только в аналитическом учете.

ВНИМАНИЕ! Если арендный договор погашается досрочно, остаток предусмотренных доходов на счете сторнируется в уменьшение дебиторской задолженности по арендным платежам получателя актива без отражения убытка.

Налоговый учет операционной аренды

Любые арендные операции подлежат налогообложению НДС под 18%, который в рассматриваемом случае начисляется с суммы доходов по операционной аренде. Сумма рассчитывается исходя из финансового результата, проведенного по бухгалтерии.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! НДС начисляется не на саму передачу актива, а только на арендные платежи. В момент передачи актива обязательств по уплате НДС у сторон нет.

Налог на прибыль не начисляется, потому что актив не списывается с баланса арендодателя и не увеличивает доход арендополучателя. А что касается арендных платежей, то это уже финансовые доходы (расходы), поэтому попадают в базу этого налога в числе «прочих доходов/расходов».

Сегодня мы поговорим о том, что такое операционная аренда, так как эта информация будет полезна всем начинающим инвесторам.
Данные статистики свидетельствуют о том, что более 30% основных средств отечественных предприятий применяется на основе договоров аренды.

Современная экономическая литература различает четыре основных разновидности аренды:

  1. Финансовая.
  2. Операционная.
  3. Комбинированная.
  4. Возвратная.

Далее мы детально рассмотрим основные особенности операционной аренды.

Под термином «операционная аренда» принято подразумевать передачу активов третьим лицам для их применения. Ключевая особенность операционной аренды заключается в том, что владелец активов продолжает проводить их обслуживание после передачи их третьим лицам.

Одной их первый компании, которая стала широко практиковать операционную аренду, стала компания IBM. Это организация начала сдавать в аренду оргтехнику и компьютеры разнообразным компаниям.

Для сдачи в операционную аренду оптимально подходят активы, которые требуют в процессе эксплуатации проведения регулярного технического обслуживания. Среди подобных активов особого внимания заслуживает автомобильный транспорт, различные типы машиностроительного оборудования и т.д.

При сдаче активов в операционную аренду их владелец берет на себя обязательства по их сервисному обслуживанию. Следует отметить, что в арендные платежи изначально включена цена проведения периодического технического обслуживания, активов, которые сдаются в аренду.

Операционная аренда. Особенности

Среди ключевых особенностей операционной аренды особого внимания заслуживает неполная амортизация, сдаваемых в аренду активов.

Это связано с тем, что объекты сдаются в аренду на значительно меньший отрезок времени, чем установленный производителем срок эксплуатации. По этой причине арендные платежи не в состоянии покрыть полную цену активов, которые сдаются в аренду.

Для покрытия возникающих затрат арендодатель может применять один из нескольких доступных методов. Самый распространенный метод предполагает возобновление арендного договора или сдачу актив в аренду иному арендатору. Кроме того, владелец может просто продать актив после окончания договора аренды.

Стандартный договор операционной аренды предполагает наличие у арендатора права досрочно его расторгнуть. Именно наличие этого пункта отличается договора операционной аренды от иных.

Также при составлении договора операционной аренды в обязательном порядке учитываются риски, которые могут быть вызваны устаревание актива или его простоем из-за изменения текущей рыночной конъюнктуры.

Все риски, которые возникают при заключении договора операционной аренды, берет на себя арендатор вместе с оборудованием, которое он берет в аренду. Именно в этом состоит ключевое отличие между операционной и финансовой арендой.

Отражение операционной аренды в бухгалтерском учете

При составлении бухгалтерского отчета выплаты по описываемому виду аренды записываются как расходы будущих периодов у арендатора, а также как доходы будущих периодов у владельца актива.

Согласно нормам действующего законодательства арендные платежи являются затратами, что позволяет осуществлять их списание. В бухгалтерском учете списание арендных платежей выполняется на прямолинейной основе.

Ярким примером операционной аренды является сдача в наем офисных помещений в различных типах торговых центров. В этом случае владелец торгового центра берет на себя поддержание сдаваемых в аренду помещений в надлежащем техническом состоянии.

Также примером подобной аренды является сдача в аренду имеющегося жилого недвижимого имущества.

Следует помнить, что довольно распространенной разновидностью операционной аренды является возвратная аренда. Под этим термином принято подразумевать ситуацию, когда владелец реализует имеющийся актив. После этого продавец берет проданный актив в аренду у покупателя.

Совсем скоро будет отредактирован стандарт МСФО. После того, как произойдет редакция этого стандарта, термин операционная аренда полностью исчезнет из отечественного законодательства.

Следует отметить тот факт, что операционная аренда отличается от финансовой лишь условиями заключаемого соглашения.

Надеюсь, этот материал помог вам разобраться в том, что такое операционная аренда, а также в чем заключаются основные особенности этого термина.

Если вас интересуют капиталовложения в различные виды коммерческого недвижимого имущества с целью его последующей сдачи в аренду, то вам пригодятся знания об особенностях операционной аренды. Сдача имеющегося имущества в операционную аренду является довольно эффективным методом получения дохода.

Смотреть что такое «Операционная аренда» в других словарях:

  • операционная аренда — лизинг Любая форма аренды/лизинга, кроме финансового лизинга (finance lease), т.е. аренда/лизинг, которая не подразумевает передачу арендатору всех прибылей и убытков, связанных с собственностью. … … Справочник технического переводчика

  • Операционная аренда — Краткосрочная аннулируемая аренда. Вид аренды, при которой период, на который заключается контракт, меньше срока эксплуатации оборудования, и арендодатель оплачивает все расходы по его поддержке и обслуживанию … Инвестиционный словарь

  • Операционная аренда — (OPERATING LEASE) Аренда, иная чем финансовая … Финансы и биржа: словарь терминов

  • ОПЕРАЦИОННАЯ АРЕНДА/ЛИЗИНГ — (operating lease) Любая форма аренды/лизинга, кроме финансового лизинга (finance lease), т.е. аренда/лизинг, которая не подразумевает передачу арендатору всех прибылей и убытков, связанных с собственностью. Финансы. Толковый словарь. 2 е изд. М … Финансовый словарь

  • АРЕНДА КАПИТАЛЬНАЯ — СAPITAL LEASEНеаннулируемая аренда, условия к рой удовлетворяют одному или более из следующих четырех критериев1. Договор об аренде передает право собственности на имущество арендатору.2. Договор об аренде содержит условие о праве на договор о… … Энциклопедия банковского дела и финансов

  • Аренда — (Lease) – Договор (а также его исполнение), по которому арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Существуют две основные формы… … Экономико-математический словарь

  • аренда — Договор, по которому арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. … … Справочник технического переводчика

  • Эксплуатационная аренда — (operating lease) см. Операционная аренда, Финансовая аренда … Экономико-математический словарь

  • Финансовый лизинг — (finance lease) Лизинг, при котором арендатор; лицо, берущее оборудование напрокат, принимает на себя все финансовые выгоды и риски, связанные с обладанием любого имущества, взятого им в аренду; напрокат. сравни: операционная аренда; лизинг… … Финансовый словарь

  • О — Обеспечение кредита (Security for credit, loan security, collateral) Обеспеченность производства запасами (number of days’, weeks’ stock) Обесценение активов (impairment of assets) … Экономико-математический словарь

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *