Правила тонкой капитализации

Ограничение затрат по правилам тонкой капитализации

Определяем виды затрат (расходов), подлежащие ограничению

Правило тонкой капитализации заключается в применении по итогам налогового периода ограничения на включение в затраты (внереализационные расходы), учитываемые при налогообложении, отдельных видов затрат (расходов):

— процентов за пользование заемными средствами;

— сумм неустоек (штрафов, пеней), сумм, подлежащих уплате в результате применения иных мер ответственности, в том числе в результате возмещения убытков, за нарушение договорных обязательств (далее — неустойки);

— стоимости инжиниринговых, маркетинговых, консультационных, управленческих услуг, услуг по предоставлению информации, посреднических услуг, услуг по поиску и (или) подбору персонала, найму персонала, предоставлению персонала для осуществления деятельности в Республике Беларусь, вознаграждения за передачу (предоставление) имущественных прав в отношении объектов права промышленной собственности (за исключением случаев, когда они относятся к нематериальным активам (НМА)), амортизационных отчислений по НМА в части имущественных прав в отношении объектов права промышленной собственности (далее — иные затраты) <*>.

Определяем, задолженность перед какими лицами подлежит контролю

Данное ограничение применяется только к затратам (расходам), связанным с контролируемой задолженностью перед следующими лицами <*>:

1-я группа 2-я группа
— иностранный учредитель (участник), под которым понимается иностранная организация или не являющееся белорусским налоговым резидентом физическое лицо, владеющий на последнее число налогового периода прямо и (или) косвенно более чем 20% акций (паев, долей в уставном фонде) организации;

— другая белорусская или иностранная организация либо физическое лицо — взаимозависимое лицо этого иностранного учредителя (участника);

— иное лицо, перед которым непосредственно это взаимозависимое лицо и (или) этот иностранный учредитель (участник) выступают поручителями, гарантами или иным образом обязуются обеспечить погашение контролируемой задолженности перед иностранным учредителем (участником)

— белорусский учредитель (участник), под которым понимается белорусская организация или физическое лицо — белорусский налоговый резидент, владеющий на последнее число налогового периода прямо и (или) косвенно более чем 20% акций (паев, долей в уставном фонде) организации;

— другая белорусская или иностранная организация либо физическое лицо — взаимозависимое лицо этого белорусского учредителя (участника);

— иное лицо, перед которым непосредственно это взаимозависимое лицо и (или) этот белорусский учредитель (участник) выступают поручителями, гарантами или иным образом обязуются обеспечить погашение контролируемой задолженности перед белорусским учредителем (участником)

Белорусская организация, имеющая задолженность перед лицом, входящим в 1-ю группу, должна контролировать следующие затраты (расходы):

— проценты за пользование заемными средствами;

— суммы неустоек;

— иные затраты.

Организация, имеющая задолженность перед лицом из 2-й группы, — только иные затраты <*>.

Определяем, какая задолженность является контролируемой

Контролируемой задолженностью признается задолженность <*>:

перед 1-й группой лиц перед 2-й группой лиц
— по заемным средствам;

— инжиниринговым, маркетинговым, консультационным, управленческим услугам, услугам по предоставлению информации, посредническим услугам, услугам по поиску и (или) подбору персонала, найму персонала, предоставлению персонала для осуществления деятельности в Республике Беларусь,

вознаграждению за передачу (предоставление) имущественных прав в отношении объектов права промышленной собственности;

— неустойкам (штрафам, пеням), суммам, подлежащим уплате в результате применения иных мер ответственности, в том числе в результате возмещения убытков, за нарушение договорных обязательств

— по инжиниринговым, маркетинговым, консультационным, управленческим услугам, услугам по предоставлению информации, посредническим услугам, услугам по поиску и (или) подбору персонала, найму персонала, предоставлению персонала для осуществления деятельности в Республике Беларусь, вознаграждению за передачу (предоставление) имущественных прав в отношении объектов права промышленной собственности

Пример 1. Определение контролируемой задолженности

В 2017 году в адрес организации «А» были оказаны консультационные услуги белорусской организацией «Б», не являющейся ее учредителем (участником). Вместе с тем на 31 декабря 2017 г. организации «Б» принадлежит доля в уставном фонде организации «В» в размере 35%. В свою очередь организация «В» является учредителем организации «А». Доля ее участия на 31 декабря 2017 г. составляет 60%. Процент косвенного участия, рассчитанный путем умножения доли участия организации «Б» в уставном фонде организации «В» на долю участия организации «В» в уставном фонде организации «А», составляет 21% (0,35 x 0,6 x 100%). Организация «Б» относится ко 2-й группе лиц, а задолженность перед ней по консультационным услугам является для организации «А» контролируемой.

Определяем размер контролируемой задолженности

Контролируемая задолженность определяется по каждому лицу, входящему в 1-ю или 2-ю группу. Размер задолженности рассчитывается сложением стоимостных показателей каждой хозяйственной операции, в результате которой в текущем налоговом периоде задолженность возникает либо увеличивается, а также суммы непогашенной на начало текущего налогового периода задолженности <*>. Следует учесть, что хозяйственные операции, в результате которых производится погашение задолженности в текущем налоговом периоде, в том числе полное погашение на конец текущего налогового периода, в расчет не принимаются. Суммирование показателей производится по всем видам задолженностей перед каждым из лиц 1-й или 2-й группы.

Пример 2. Определение размера контролируемой задолженности перед белорусским учредителем

На 1 января 2017 г. у организации «А» имеется задолженность за оказанные в ее адрес белорусским учредителем — организацией «Б» (доля в уставном фонде 60%) услуги по представлению информации в размере 2000 руб. В течение 2017 года учредителем оказаны аналогичные услуги на сумму 350 руб., а также маркетинговые услуги на сумму 1500 руб. В 2017 году задолженность за услуги по предоставлению информации в размере 2000 руб. погашена. Размер контролируемой задолженности перед учредителем (организацией «Б») составит 3850 руб. (2000 + 350 + 1500).

Рассчитываем соотношение собственного капитала и контролируемой задолженности

Правило тонкой капитализации применяется, если на конец налогового периода соотношение контролируемой задолженности и собственного капитала (СК) у организаций, имеющих контролируемую задолженность перед лицом из 1-й группы, составляет 3 и более, а у организаций, имеющих контролируемую задолженность перед лицом из 2-й группы, — больше 1,0 <*>.

Для организаций, производящих в налоговом периоде отдельные виды подакцизных товаров, имеющих контролируемую задолженность перед лицом, относящимся к 1-й группе, правило применяется при превышении величины контролируемой задолженности над величиной СК <*>.

Величина СК определяется исходя из данных бухгалтерского учета на последнее число налогового периода <*>.

Внимание!
В случае ликвидации организации СК рассчитывается на день составления ликвидационного баланса, а при ликвидации по решению регистрирующего органа — на день составления акта проверки, в ходе которой были установлены обстоятельства, являющиеся основанием для ликвидации юридического лица по решению регистрирующего органа.

Показатель СК рассчитывается по следующей формуле <*>:

В расчет не принимаются:

— задолженности по налогам, сборам (пошлинам) (строка 633 баланса), взносам в ФСЗН (строка 634 баланса);

— суммы, по которым предоставлены отсрочка и (или) рассрочка уплаты налогов, сборов (пошлин) и пеней;

— суммы налогового кредита, бюджетных займов и бюджетных ссуд, предоставленных организации в соответствии с законодательством.

Пример 3. Расчет соотношения контролируемой задолженности и собственного капитала

На 31 декабря 2017 г. задолженность организации перед белорусским учредителем, доля которого в уставном фонде 40%, составляет: по инжиниринговым услугам — 5300 руб., услугам по предоставлению информации — 4300 руб. Показатель строки 300 баланса — 130000 руб., строки 590 — 90000 руб., строки 690 — 35000 руб. Задолженность по налогам (строка 633 баланса) — 2300 руб., по обязательным страховым взносам в ФСЗН (строка 634 баланса) — 2100 руб. Задолженность по иным платежам в бюджет отсутствует.

Размер контролируемой задолженности перед белорусским учредителем составляет 9600 руб. (5300 + 4300).

Величина СК равна 9400 руб. (130000 — (90000 + 35000 — 2300 — 2100)). Сумма контролируемой задолженности превышает сумму СК в 1,02 раза (9600 / 9400). Таким образом, организации следует рассчитать предельную сумму затрат на инжиниринговые услуги и услуги по предоставлению информации, которые могут быть учтены при налогообложении прибыли.

Внимание!
Если величина собственного капитала отрицательная или равна нулю, дальнейшие расчеты не производятся. Отдельные виды затрат (расходов) в фактически произведенной сумме при исчислении налоговой базы налога на прибыль не учитываются <*>.

Рассчитываем коэффициент капитализации

Коэффициент капитализации рассчитывается на последнее число налогового периода <*>.

Внимание!
В случае ликвидации организации коэффициент капитализации рассчитывается на день составления ликвидационного баланса, а при ликвидации по решению регистрирующего органа — на день составления акта проверки, в ходе которой были установлены обстоятельства, являющиеся основанием для ликвидации юридического лица по решению регистрирующего органа.

Для организации, имеющей контролируемую задолженность перед лицом, относящимся к 1-й группе лиц, коэффициент рассчитывается следующим образом <*>:

Для организации, производящей подакцизные товары и имеющей контролируемую задолженность перед лицом, входящим в 1-ю группу лиц, коэффициент капитализации определяется по аналогичной формуле без деления на 3.

Для организации, имеющей контролируемую задолженность перед лицом, относящимся ко 2-й группе лиц, коэффициент рассчитывается по формуле <*>:

Пример 4. Расчет коэффициента капитализации организации, имеющей контролируемую задолженность перед белорусским учредителем

На 31 декабря 2017 г. общий размер контролируемой задолженности организации «А» перед ее белорусским учредителем (на указанную дату его доля в уставном фонде организации «А» составляет 60%) равен 32000 руб., в том числе задолженность за оказанные консультационные услуги — 24000 руб. Величина СК на 31 декабря 2017 г. составляет 22000 руб. Превышение контролируемой задолженности над СК составляет 1,45 (32000 / 22000).

Для определения размера СК, соответствующего доле участия белорусского учредителя в уставном фонде организации «А», необходимо СК умножить на долю учредителя в ее уставном фонде. Сумма СК, соответствующего доле участия учредителя, равна 13200 руб. (22000 x 0,6).

Коэффициент капитализации составляет 2,42 (32000 / 13200).

Определяем предельную величину затрат (расходов), которая может быть учтена при налогообложении прибыли

Предельная величина каждого вида затрат (расходов) рассчитывается по следующей формуле:

Затраты (расходы) относятся к затратам (внереализационным расходам), учитываемым при налогообложении прибыли, с учетом их предельных величин, но не более фактически начисленных организацией <*>.

Пример 5. Условия примера 4. Расчет предельной величины затрат на консультационные услуги

Предельная сумма затрат на консультационные услуги составляет 9917,36 руб. (24000,00 / 2,42). Следовательно, в 2017 году организация вправе отнести консультационные услуги в затраты, учитываемые при налогообложении, в размере, не превышающем 9917,36 руб. Оставшаяся сумма затрат на консультационные услуги в размере 14082,64 руб. (24000 — 9917,36) не учитывается при налогообложении прибыли.

Внимание!
Настоящее правило не применяется банками, страховыми организациями, организациями (арендодателями, лизингодателями), у которых сумма арендной платы (лизинговых платежей), полученная в налоговом периоде, по состоянию на последнее число налогового периода превышает 50% общей выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и доходов от операций по сдаче в аренду (финансовую аренду (лизинг)) имущества <*>.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *