Расходы уменьшающие налог на прибыль

5.7. Налог на прибыль и расходы, не учитываемые при определении налоговой базы

Целью любой предпринимательской деятельности является получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг.

Организации, признаваемые налогоплательщиками налога на прибыль, определяя налоговую базу по налогу, уменьшают полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Но Налоговым кодексом Российской Федерации (далее — НК РФ), помимо доходов и расходов, которые учитываются при налогообложении прибыли, определены перечни доходов и расходов, которые не могут быть учеты при определении налогооблагаемой прибыли.

Мы расскажем о расходах, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Перечень расходов, о которых мы поведем речь в статье, содержит ст. 270 НК РФ. Перечень этот достаточно большой, и, к сожалению, в рамках одной статьи нет возможности подробно рассмотреть каждый из перечисленных в этой статье расходов, поэтому мы остановимся лишь на некоторых, наиболее часто встречаемых расходах.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль, согласно ст. 270 НК РФ, не учитываются, в частности, следующие расходы организации:

— расходы в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения (п. 1 ст. 270 НК РФ).

Дивидендом, как вы знаете, в соответствии со ст. 43 НК РФ признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

Расходы, осуществленные за счет чистой прибыли, то есть прибыли, оставшейся после налогообложения, не учитываются в налоговой базе по налогу на прибыль организаций вне зависимости от характера таких расходов. Если, например, налогоплательщик осуществляет расходы на капитальный ремонт основных средств за счет сумм распределяемого дохода, то есть за счет прибыли, оставшейся после налогообложения, такие расходы на основании п. 1 ст. 270 НК РФ не могут быть учтены в целях налогообложения прибыли. Такие разъяснения были даны в Письме Минфина России от 27 апреля 2006 г. N 03-03-04/1/406;

— расходы в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством Российской Федерации предоставлено право наложения указанных санкций (п. 2 ст. 270 НК РФ).

В Письме Минфина России от 8 апреля 2009 г. N 03-03-06/1/227 дан ответ на вопрос о том, могут ли быть учтены в целях налогообложения прибыли расходы в виде сумм, взысканных по решению суда, в частности сумм исполнительского сбора, предусмотренного ст. 112 Федерального закона от 2 октября 2007 г. N 229-ФЗ «Об исполнительном производстве». В Письме отмечено, что в соответствии с правовой позицией, высказанной в п. 3 Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 30 июля 2001 г. N 13-П, сумма исполнительского сбора относится к мерам принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства. Данная мера представляет собой санкцию штрафного характера, то есть возложение на должника обязанности произвести определенную дополнительную выплату в качестве меры его публично-правовой ответственности, возникающей в связи с совершенным им правонарушением в процессе исполнительного производства.

По мнению Минфина России, затраты в виде исполнительского сбора для целей налогообложения прибыли организаций не учитываются;

— расходы в виде суммы налога, а также суммы платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду (п. 4 ст. 270 НК РФ).

Плата за негативное воздействие на окружающую среду установлена ст. 16 Федерального закона от 10 января 2002 г. N 7-ФЗ «Об охране окружающей среды», Порядок определения платы и ее предельных размеров установлен Постановлением Правительства Российской Федерации от 28 августа 1992 г. N 632 «Об утверждении Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия».

Плательщиком экологических платежей за негативное воздействие на окружающую среду является организация-природопользователь, в том числе осуществляющая хозяйственную деятельность, приводящую к загрязнению окружающей среды, на арендуемых площадях.

Организация-арендодатель, не являющаяся природопользователем и не загрязняющая окружающую среду, не является плательщиком экологических платежей и не вправе учитывать эти платежи за организацию-арендатора в пределах утвержденных лимитов в составе расходов, принимаемых в уменьшение облагаемых доходов при исчислении налога на прибыль организаций. Таково мнение сотрудников УФНС России по г. Москве, высказанное в Письме от 28 июня 2007 г. N 20-12/060976.

Напомним, что согласно пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ платежи за предельно допустимые выбросы, сбросы загрязняющих веществ, размещение отходов в пределах утвержденных лимитов могут включаться в состав материальных расходов;

— расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходы, осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в п. 9 ст. 258 НК РФ (п. 5 ст. 270 НК РФ).

Расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества не учитываются при налогообложении прибыли, поскольку стоимость амортизируемого имущества погашается посредством начисления амортизации.

Исключение составляют расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ. Если указанные расходы осуществлены в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам, исключение составляют расходы в размере не более 30 процентов. Названные расходы включаются в состав расходов отчетного (налогового) периода.

Для целей налогообложения прибыли расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга при переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю являются расходами на приобретение амортизируемого имущества и не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, на что обращено внимание в Письме Минфина России от 4 марта 2008 г. N 03-03-06/1/138. Также в Письме отмечено, что лизинговый платеж может быть отнесен к прочим расходам только в той части, в которой он уплачивается за получение предмета лизинга во временное владение и пользование. При этом выкупная цена предмета лизинга в составе лизинговых платежей, включаемых в прочие расходы в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, для целей налогообложения прибыли не учитывается. Аналогичное мнение содержит Письмо Минфина России от 27 апреля 2007 г. N 03-03-05/104.

По разъяснениям Минфина России, данным в Письме от 27 января 2009 г. N 03-03-06/1/33, согласно п. 5 ст. 270 НК РФ в целях налогообложения не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, включая нематериальные активы;

— расходы в виде взносов на добровольное страхование, кроме взносов, указанных в ст. ст. 255, 263 и 291 НК РФ (п. 6 ст. 270 НК РФ).

В расходы организации на обязательное и добровольное страхование имущества в соответствии с п. 1 ст. 263 НК РФ включаются расходы в виде страховых взносов по всем видам обязательного страхования, а также по перечисленным в этом пункте видам добровольного страхования имущества. Перечень видов добровольного страхования имущества, расходы по которым уменьшают налогооблагаемую прибыль, является закрытым.

Разъяснения о возможности включения в состав расходов в целях налогообложения затрат на добровольное страхование ответственности приведены в Письме Минфина России от 17 марта 2008 г. N 03-03-06/1/181. В Письме сказано, что если добровольное страхование ответственности не является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями, то расходы на добровольное страхование ответственности не могут быть учтены в целях налогообложения прибыли.

По мнению Минфина России, содержащемуся в Письме от 22 января 2008 г. N 03-03-06/1/28, страховые премии, уплачиваемые по договору страхования гражданской ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств по договору, не могут быть учтены в составе расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку перечень добровольных видов страхования, приведенный в ст. 263 НК РФ, не содержит такого вида страхования.

Не учитываются при налогообложения прибыли расходы банка в виде страховых взносов по договорам добровольного страхования физических лиц — клиентов банка от несчастных случаев и болезней, а также от финансовых рисков при поездках за рубеж, о чем сказано в Письме Минфина России от 21 января 2008 г. N 03-03-06/2/3;

— расходы в виде взносов на негосударственное пенсионное обеспечение, кроме взносов, указанных в ст. 255 НК РФ (п. 7 ст. 270 НК РФ).

В Письме Минфина России от 21 ноября 2007 г. N 03-03-06/2/219 рассмотрен вопрос учета для целей налогообложения расходов в виде взносов в негосударственный пенсионный фонд с целью пенсионного обеспечения сотрудников. Как сказано в Письме, расходы в виде взносов организации на корпоративные именные пенсионные счета (солидарный счет корпоративного участника) расходами в целях налогообложения прибыли организаций не признаются;

— расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров (п. 9 ст. 270 НК РФ).

В Письме Минфина России от 17 мая 2006 г. N 03-03-04/1/463 отмечено, что НК РФ предусмотрен следующий порядок учета расходов агента по агентскому договору:

расходы агента, совершенные им в связи с исполнением обязательств по агентскому договору, если такие затраты подлежат включению в состав расходов принципала, не учитываются в составе расходов агента. Также не учитываются расходы, осуществленные агентом за принципала, если такие расходы отражаются в налоговом учете принципала;

если же агент осуществляет расходы, отвечающие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, которые не возмещаются принципалом и, соответственно, не отражаются в налоговом учете принципала, агент вправе включить указанные расходы в состав расходов, учитываемых при налогообложении его прибыли.

Разъяснения о порядке налогообложения возмещения на территории Российской Федерации убытков по страховым случаям по выданным за рубежом сертификатам «Зеленая карта», осуществляемого российскими страховыми организациями или российским бюро от имени и (или) по поручению иностранных страховщиков или соответствующего иностранного бюро, приведены в Письме Минфина России от 11 июля 2008 г. N 03-03-06/4/46. По мнению Минфина России, расходы, осуществленные в рамках международной системы обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, к которой присоединилась Российская Федерация, российским страховщиком или российским бюро, связанные с урегулированием претензий по страховому случаю по сертификату «Зеленая карта» на территории Российской Федерации и подлежащие впоследствии компенсации иностранным страховщиком, выдавшим страховой сертификат, или иностранным бюро, по мнению Минфина России, для целей налогообложения прибыли не учитываются;

— расходы в виде имущества, работ, услуг, имущественных прав, переданных в порядке предварительной оплаты налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления (п. 14 ст. 270 НК РФ).

В целях налогообложения прибыли платежи в виде аванса (предварительной оплаты), даже на предоставление технического доступа к системе безналичных расчетов SWIFT, расходами не признаются, о чем сказано в Письме Минфина России от 17 июля 2007 г. N 03-03-06/2/131;

— расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей (п. 16 ст. 270 НК РФ).

При налогообложении не учитываются расходы в виде имущества, работ, услуг, имущественных прав, переданных в порядке предварительной оплаты налогоплательщиками, использующими метод начисления.

В то же время, как сказано в Письме Минфина России от 18 января 2008 г. N 03-03-06/1/12, при прекращении обязательства до начала его исполнения, согласно нормам гражданского законодательства, возникает ситуация, когда задаток перестает быть авансом. В частности, если за неисполнение договора ответственна сторона, давшая задаток, он остается у другой стороны. В Письме отмечено, что в этом случае сумму задатка следует рассматривать как безвозмездно переданное имущество у организации-заказчика.

По мнению Минфина, организация-заказчик должна рассматривать уплаченный задаток как безвозмездно переданное имущество и, следовательно, не может учитывать его в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

В случае передачи сотрудникам по договорам дарения жилищного фонда, принадлежащего организации, получение организацией каких-либо доходов не предполагается. По мнению УФНС России по г. Москве, содержащемуся в Письме от 13 ноября 2006 г. N 20-12/99668.2, такая передача может рассматриваться не иначе как безвозмездная передача имущества. Расходы, связанные с передачей сотрудникам организации принадлежащих ей объектов жилищного фонда (включая их стоимость), не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

В Письме УФНС России по г. Москве от 15 января 2009 г. N 19-12/001789 также указано, что организация при безвозмездной передаче амортизируемого имущества не получает экономической выгоды, в связи с чем в соответствии со ст. 41 НК РФ у нее не возникает доход, учитываемый для целей налогообложения прибыли. При этом расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации), а также расходы, возникшие в связи с передачей имущества, не учитываются в составе расходов при формировании налоговой базы.

По мнению Минфина России, высказанному в Письме от 31 мая 2007 г. N 03-04-06-01/166, такой подход можно применить и в случае безвозмездной передачи ценных бумаг. При дарении ценных бумаг у организации-дарителя дохода в виде рыночной стоимости безвозмездно передаваемых бумаг, учитываемого для целей налогообложения прибыли, не возникает. При этом расходы в виде цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение) организация-даритель не вправе учитывать для целей налогообложения прибыли организаций.

В Письме Минфина России от 10 сентября 2007 г. N 03-03-06/1/655 рассмотрена возможность признания затрат на размещение рекламы на квитанциях по оплате квартир расходами на рекламу. Учитывая то, что реклама на квитанциях по оплате квартир предназначена для конкретных лиц, затраты налогоплательщика, связанные с ее размещением, не признаются расходами на рекламу и не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль на основании п. 16 ст. 270 НК РФ.

Об отсутствии оснований для учета в составе расходов затрат, связанных с безвозмездным оказанием услуг по созданию и трансляции телевизионной и радиорекламы организациями, осуществляющими телевизионную и радиовещательную деятельность, а также расходов заказчиков на социальную телевизионную и радиорекламу при исчислении налога на прибыль сказано в Письме Минфина России от 26 декабря 2008 г. N 03-03-05/187.

Социальной рекламой признается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на достижение благотворительных и иных общественно полезных целей, а также обеспечение интересов государства;

— расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено НК РФ (п. 19 ст. 270 НК РФ).

В Письме Минфина России от 17 июля 2007 г. N 03-03-06/1/498 отмечено, что в случае неподтверждения правомерности применения нулевой ставки НДС в установленные сроки налог подлежит уплате в бюджет за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки (передачи) товаров. Налогоплательщик имеет право на возврат уплаченных сумм НДС в течение трех лет со дня возникновения обязанности по уплате налога при представлении в налоговые органы необходимых документов. Таким образом, сумма уплаченного НДС как возмещаемого налога не может быть включена при определении налоговой базы по налогу на прибыль в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, согласно п. 19 ст. 270 НК РФ. Иной порядок ст. 170 НК РФ не предусмотрен.

Уплаченная в бюджет сумма НДС относится на расходы организации, не учитываемые в целях налогообложения прибыли.

Налоговый агент суммы НДС, уплаченные им за счет собственных средств за иностранную организацию, не состоящую на учете в налоговых органах Российской Федерации в качестве налогоплательщика, не вправе учитывать в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль; на это обращено внимание в Письме УФНС России по г. Москве от 5 июля 2007 г. N 20-12/064127;

— расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов) (п. 21 ст. 270 НК РФ).

В составе расходов, учитываемых в целях налогообложения, могут приниматься выплаты любых видов вознаграждений и компенсаций, предоставляемых руководству или работникам, только в том случае, когда такие выплаты предусмотрены законодательством Российской Федерации, коллективным и (или) трудовым договорами. Таким образом, расходы налогоплательщика — акционерного общества на выплату вознаграждений членам совета директоров, производимых не на основании трудовых или гражданско-правовых договоров с обществом, а на основании устава общества, не могут быть отнесены в уменьшение налоговой базы при исчислении налога на прибыль. Такое мнение подтверждается Письмами Минфина России от 10 июля 2007 г. N 03-03-06/1/475, от 31 мая 2007 г. N 03-03-06/1/355, Письмами УФНС России по г. Москве от 26 декабря 2007 г. N 21-11/124242@, от 13 ноября 2006 г. N 21-11/99713@;

— расходы на оплату дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей (п. 24 ст. 270 НК РФ).

Согласно ст. 116 Трудового кодекса Российской Федерации (далее — ТК РФ), работодатели с учетом своих производственных и финансовых возможностей могут самостоятельно устанавливать дополнительные отпуска работникам, если иное не предусмотрено ТК РФ и иными федеральными законами. Тем не менее, как считает Минфин России (Письма от 29 декабря 2007 г. N 03-03-06/1/900, от 17 декабря 2008 г. N 03-03-06/1/689), организация не может отнести к расходам для целей налогообложения прибыли организаций расходы на оплату дополнительно предоставляемых по коллективному договору отпусков работникам, осуществляющим работу в многосменном режиме;

— расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (п. 26 ст. 270 НК РФ).

Расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования рассматриваются в налоговом законодательстве в качестве расходов, уменьшающих размер налоговой базы по налогу на прибыль организаций, если такие расходы являются частью системы оплаты труда.

Это связано с тем, что включение сумм в состав расходов на оплату труда, а также иные начисления по оплате труда дают возможность выявить конкретную величину доходов каждого работника.

В случае отсутствия такой возможности расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования в целях налогообложения прибыли организаций не учитываются в составе расходов на оплату труда. Иного порядка учета таких выплат в пользу работников в налоговом законодательстве не предусмотрено, о чем сказано в Письме УФНС России по г. Москве от 2 сентября 2008 г. N 21-11/082829@;

— расходы в виде сумм выплаченных подъемных сверх норм, установленных законодательством Российской Федерации (п. 37 ст. 270 НК РФ).

Размеры возмещения организациями, финансируемыми за счет средств федерального бюджета, расходов работникам в связи с их переездом на работу в другую местность утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 2 апреля 2003 г. N 187.

Статьей 169 ТК РФ определено, что конкретные размеры возмещения расходов определяются соглашением сторон трудового договора.

В Письме Минфина России от 20 июля 2007 г. N 03-04-06-01/255 обращено внимание на то, что НК РФ ограничивает данный вид расходов для всех категорий налогоплательщиков. Таким образом, организации, не финансируемые за счет средств федерального бюджета, до утверждения соответствующих норм, по мнению Минфина России, должны признавать затраты на возмещение расходов работникам в связи с их переездом на работу в другую местность в пределах размеров, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации N 187;

— расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, на оплату суточных, полевого довольствия и рациона питания экипажей морских, речных и воздушных судов сверх норм таких расходов, установленных Правительством Российской Федерации (п. 38 ст. 270 НК РФ).

Нормы компенсации за использование личного транспорта утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 8 февраля 2002 г. N 92 «Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией».

Нормы расходов на выплату суточных установлены Постановлением Правительства Российской Федерации от 8 февраля 2002 г. N 93 «Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных и полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией».

Рационы питания утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 7 декабря 2001 г. N 861 «О рационах питания экипажей морских, речных судов, за исключением судов рыбопромыслового флота, и воздушных судов».

Расходы, не учитываемые при налогообложении

В статье на примерах рассказано о неучитываемых при налогообложении расходах

К таким расходам, в частности, относят:

  • штрафные санкции по налогам и взносам в государственные внебюджетные фонды;
  • отчисления в некоторые резервы;
  • суммы НДС по сверхнормативным расходам (ст. 170 НК РФ);
  • взносы в негосударственные пенсионные фонды (кроме перечисленных в ст. 255 НК РФ);
  • взносы по некоторым видам добровольного страхования (кроме упомянутых в ст. 255, 263 и 291 НК РФ);
  • стоимость безвозмездно переданного имущества (работ, услуг) и расходы, связанные с этой передачей;
  • любые выплаты и вознаграждения в пользу работников, не предусмотренные трудовым или коллективным договорами, а также материальную помощь;
  • отрицательные разницы от переоценки ценных бумаг по рыночной стоимости;
  • часть расходов на подготовку кадров, например, оплату фирмой развлечения и отдыха учащихся сотрудников;
  • амортизацию по основным средствам, которые не участвуют в производстве, приносящем доход.
  • Рассмотрим порядок учета постоянных положительных разниц в связи с отражением в бухучете отдельных видов расходов.

    Штрафные санкции

    За неуплату или опоздание в перечислении налогов и взносов в государственные внебюджетные фонды фирмы платят штрафы и пени. Они уменьшают бухгалтерскую прибыль, но не влияют на сумму налогооблагаемой прибыли.

    Таким образом, после корректировки по ПБУ 18/02 сальдо по счету 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» составило 60 000 руб. (57 830 руб. + + 2170 руб.) и сравнялось с суммой налога в декларации.

    В бухучете фирма может создавать следующие резервы:

  • на снижение стоимости материальных ценностей (его учитывают на счете 14);
  • на обесценение финансовых вложений (учет ведут на счете 59);
  • на формирование оценочных обязательств, например, по судебным разбирательствам, резерв на оплату отпусков, а также на гарантийное обслуживание и гарантийный ремонт проданных товаров (учет ведут на счете 96);
  • сомнительных долгов (его учитывают на счете 63).
  • Отчисления в эти резервы уменьшают бухгалтерскую прибыль.

    В налоговом учете разрешено формировать такие резервы:

  • на оплату отпусков и вознаграждений за выслугу лет (ст. 255 НК РФ);
  • на длительный и дорогостоящий ремонт основных средств (п. 3 ст. 260 НК РФ);
  • на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (пп. 9 п. 1 ст. 264 НК РФ);
  • сомнительных долгов (пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ) (в бухучете создание такого резерва обязательно. Учет ведут на счете 63).
  • Из сопоставления этих перечней следует вывод, что постоянные положительные разницы появляются, если в бухгалтерском учете фирма создает резервы:

    • под снижение стоимости материальных ценностей;
    • под обесценение вложений в ценные бумаги;
    • на формирование оценочных обязательств, за исключением гарантийного ремонта и гарантийного обслуживания проданных товаров;
    • сомнительных долгов, если в налоговом учете его не формируют.
    • В этих случаях также надо доначислить налог на прибыль в сумме постоянного налогового обязательства.

      Дооценка основных средств

      Каждая фирма имеет право не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать свои основные средства. Индексы для этого она может разработать сама или воспользоваться коэффициентами Росстата. При этом переоценивают однородные группы основных средств. Например, если вам принадлежит несколько зданий, то нужно переоценить их все.

      Если вы решили провести переоценку основных средств, то в последующем придется это делать каждый год.

      В бухучете переоценку основных средств отражают следующим образом: дооценку – на счете 83 «Добавочный капитал», уценку – на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

      Для налогообложения прибыли результаты переоценки не учитывают. Об этом сказано в пункте 1 статьи 257 Налогового кодекса. Поэтому сумма дооценки основных средств – это и есть постоянная положительная разница. Она появляется в процессе начисления амортизации на основное средство. По дооцененному имуществу амортизация в бухучете всегда будет больше, нежели в учете налоговом. С разницы между суммами амортизации следует ежемесячно начислять постоянное налоговое обязательство в течение оставшегося срока использования основного средства или до очередной переоценки.

      Если в предшествующие годы вы уценили основное средство, то постоянная положительная разница после дооценки образуется в пределах предыдущей уценки.

      Как учесть налог на прибыль и заполнить отчет о финансовых результатах

      Данная статья составлена по материалам электронной книги «Как учесть налог на прибыль и заполнить отчет о финансовых результатах». Другие электронные книги — лучшие бухгалтерские издания, которые известны на рынке более 10 лет, на сайте buhgalteria.ru
      Ознакомьтесь с каталогом >>

    Расходы, не учитываемые при расчете налога на прибыль

    Общие критерии признания расходов, установленные НК РФ
    Логику налога на прибыль в отношении расходов можно сформулировать в одной фразе — любой обоснованный и документально подтвержденный расход, понесенный организацией в связи с ее производственной и иной деятельностью, направленной на получение дохода, уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль.
    Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
    Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные: документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации; документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
    Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
    В ходе годового аудита ЗАО «Пончик» за текущий год были выявлены следующие расходы, которые уменьшили налогооблагаемую прибыль ЗАО. Сумма оплаты консультационных услуг. Договор на оказание услуг и акт при емки-передачи услуг отсутствуют. Оплата туристической путевки для директора ЗАО «Пончик» и его супруги на отдых на Канарских островах. Все документы имеются. Остаточная стоимость автомобиля по перевозке пончиков, переданного безвозмездно другому предприятию. Все документы имеются. Стоимость гостиницы в Париже, куда сотрудник ЗАО ездил в деловую командировку. Имеется только счет от гостиницы на французском языке.
    Расход 1 не уменьшает налогооблагаемую прибыль, так как он документально не подтвержден.
    Расход 2 не является экономически обоснованным и не связан с деятельностью ЗАО, направленной на получение дохода. Он также не уменьшает налогооблагаемую прибыль.
    Расход 3 также не является экономически обоснованным и не связан с деятельностью ЗАО, направленной на получение дохода. Он не уменьшает налогооблагаемую прибыль.
    Расход 4 является экономически обоснованным и связан с деятельностью ЗАО, направленной на получение дохода, так как командировка носила деловой характер. Несмотря на то что счет от гостиницы оформлен на французском языке, данный расход считается документально подтвержденным, поскольку расход имел место во Франции.
    Расходы, общего характера, полностью не учитываемые в целях налогообложения
    Статья 270 «Расходы, не учитываемые в целях налогообложения»
    НК РФ содержит перечень этих расходов, состоящий более чем из сорока пунктов. Из них отметим следующие расходы: в виде сумм начисленных дивидендов (данные выплаты производятся из прибыли после налогообложения или чистой прибыли); в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет или в государственные внебюджетные фонды, а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями (штрафы, уплаченные за нарушение условий коммерческих договоров, включаются в состав внереализационных расходов и учитываются при налогообложении); в виде взноса в уставный капитал (вклада в простое товарищество);
    в виде сумм налога и платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду;
    в виде сумм отчислений в резерв под обесценение вложений в ценные бумаги (кроме отчислений, производимых профессиональными участниками рынка ценных бумаг по правилам ст. 300 НК РФ);
    в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа или направлены на погашение таких заимствований (речь идет о выдаче и (или) погашении займов и кредитов);
    в виде предварительной оплаты товаров (работ, услуг) (только для налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы по методу начисления) (например, если произведена предоплата каких-либо услуг или работ, но документы, подтверждающие их выполнение, сторонами не подписаны, то расхода не возникает);
    в виде сумм добровольных членских взносов (включая вступительные взносы) в общественные организации;
    в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей (таким образом, остаточная стоимость имущества, переданного кому-либо безвозмездно, списывается за счет прибыли после налогообложения);
    в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования;
    в виде сумм налогов, предъявленных налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг) (за исключением отдельных случаев) (например, НДС и акцизы, уплачиваемые с выручки, не являются расходами);
    в виде имущества или имущественных прав, переданных в качестве задатка, залога;
    в виде платы государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление сверх тарифов, утвержденных в установленном порядке;
    в виде отрицательной разницы, полученной от переоценки ценных бумаг по рыночной стоимости;
    в виде экономически не оправданных затрат;
    суммы вознаграждений и иных выплат, осуществляемых членам совета директоров.
    В статье 270 НК РФ указано, что расходы на приобретение (создание) основных средств (нематериальных активов) нельзя сразу в полной сумме учесть для целей налога на прибыть. Эти расходы списываются постепенно путем начисления амортизации (в большинстве случаев также возможно единовременное списание 30% (10%) стоимости основных средств).
    Аналогичный порядок относится и к расходам на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение объектов основных средств.
    Конкретные правила по начислению амортизации и единовременному списанию 30% (10%) стоимости амортизируемого имущества будут приведены далее в разделе 2.7 «Амортизация».
    В текущем году ЗАО «Пончик» осуществило следующие операции: уплатило пени в бюджет за просрочку уплаты налога на прибыль; уплатило штраф в Пенсионный фонд РФ; внесло предоплату за сахар и муку, которые так и не получены на конец года; внесло в уставный капитал дочернего предприятия 1 млн руб.; передало на реализацию посреднику пончиков на сумму 100 000 руб. (без НДС). На конец года 50% переданных пончиков остались нереализованными; сделало членский взнос в ассоциацию производителей пончиков; безвозмездно передало старое оборудование ЗАО «Бублик»; выдало займ на 1 год ЗАО «Бублик» под 15% годовых; погасило кредит, полученный ранее в банке. Сумма кредита — 10 000 000 руб. Сумма процентов — 100 000 руб. (НДС не облагаются); приобрело основные средства на сумму 20 млн руб. (без НДС); выплатило дивиденды акционерам.

    ЗАО признает доходы по методу начисления.
    Большинство из указанных операций не влияют на сумму налога на прибыль, так как не приводят к образованию расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу. Влияние окажут следующие операции:
    5-я — ЗАО сможет включить в расходы 50% стоимости пончиков, проданных посредником, или 50 000 руб.; я — ЗАО сможет включить в расходы 100 000 руб. уплаченных процентов (с учетом правил и ограничений, установленных НК РФ, которые будут объяснены более подробно в разделе 2.4.);
    я — ЗАО сможет включить в расходы 30% (10%) от стоимости основных средств (2 млн руб.), а также сумму амортизации основных средств, начисленной за год.
    Расходы, полностью не учитываемые в целях налогообложения, в виде компенсационных и иных выплат работникам
    Отдельно рассмотрим порядок налогового учета расходов, связанных с различными компенсационными выплатами сотрудникам предприятий и оплатой различных благ в пользу последних. Далеко не все эти расходы уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. В частности, в ст. 270 НК РФ указаны: любые виды вознаграждений, предо ста ыше мых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов); премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений; материальная помощь работникам; взносы на приобретение (строительство) жилья для работников; полное или частичное погашение кредитов, предоставленных работникам, на приобретение и (или) строительство жилья; полное или частичное погашение беспроцентных или льготных ссуд, предоставленных работникам на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности; оплата дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей; надбавки к пенсиям, единовременные пособия уходящим на пенсию ветеранам труда, доходы (дивиденды, проценты) по акциям или вкладам трудового коллектива организации; компенсационные начисления в связи с повышением цен, производимые сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства РФ; компенсации удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях; предоставление питания по льготным ценам или бесплатно, если такое питание не предусмотрено
    действующим законодательством или положениями трудового (коллективного) договора; оплата проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, если такой проезд не обусловлен технологическими особенностями производства и положениями трудового (коллективного) договора; оплата ценовых разниц при реализации работникам товаров (работ, услуг) по льготным ценам, т.е. ниже рыночных цен; оплата путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий; оплата занятий в спортивных секциях, кружках или клубах; оплата посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий; оплата подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу; оплата товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников.
    Все вышеперечисленные расходы не учитываются в целях налогообложения прибыли.
    В текущем году ЗАО «Пончик» осуществило следующие операции: подарило каждому сотруднику на день рождения телевизор; оплатило бесплатное питание сотрудников согласно положениям коллективного договора; оплатило всем сотрудникам единые билеты на городской транспорт согласно положениям коллективного договора; оплатило директору ЗАО и его заместителю путевки на отдых в Грецию; оказало денежную материальную помощь нескольким сотрудникам; оплатило подписку на газету «Спорт-экспресс» для директора; оплатило подписку на газету «Учет, налоги, право» для бухгалтера; погасило кредит, взятый сотрудником на приобретение автомобиля; сделало взнос за сотрудника на приобретение квартиры; оплатило абонементы в спортивный зал для менеджеров;
    1 1) оплатило стоимость аренды квартиры для заместителя директора; оплатило билеты на новогодние елки для детей сотрудников; оплатило медицинскую операцию сотрудника, сломавшего руку; выплатило премию сотрудникам по итогам года.
    Все эти выплаты, кроме выплат, указанных в п. 2, 3, 7, 14, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

    Добавить комментарий

    Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *