Учет долевого строительства

Учет строительных работ у заказчика, застройщика и заказчика-застройщика

Как правило, учет у инвестора и подрядчика не вызывает вопросов, поскольку его основы понятно изложены в российском бухгалтерском законодательстве. Что касается учета у заказчика, застройщика, а также заказчика-застройщика, здесь мнения подчас расходятся. Одна из причин: в законодательстве этот вопрос не решен однозначно. По законодательству участниками строительной деятельности являются инвесторы, заказчики, застройщики, подрядчики (субподрядчики), пользователи объекта строительства. На практике количество сторон, участвующих в инвестиционном процессе, может быть больше или меньше, так как возможно разделение либо объединение ролей участников.

Субъекты строительной деятельности

В российском законодательстве отношения, связанные с инвестиционной деятельностью, регулируются Федеральным законом от 25.02.99 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» (далее — Закон № 39-ФЗ). Этот закон выделяет несколько субъектов инвестиционной деятельности: инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений, другие лица.

Согласно п. 6 ст. 4 Закона № 39-ФЗ субъекты инвестиционной деятельности вправе совмещать функции двух и более субъектов, если иное не установлено договором, заключаемым между ними. Принадлежность к тому или иному субъекту инвестиционной деятельности определяется функцией, выполняемой участником.

Инвестор. Его роль заключается в осуществлении капитальных вложений с использованием собственных или привлеченных средств. В качестве инвестора могут выступать юридические лица, объединения юридических лиц, создаваемые на основе договора о совместной деятельности и не имеющие статуса юридического лица, государственные органы, органы местного самоуправления, иностранные субъекты предпринимательской деятельности, а также физические лица. В процессе реализации инвестиционного проекта инвесторы могут объединять финансовые усилия для достижения конечной цели проекта. Инвесторы сами могут выступать в роли заказчиков, или кредиторов, или пользователей капитальных вложений.

Пользователи. Это юридические и физические лица, в том числе иностранные, а также государственные органы, органы местного самоуправления, иностранные государства, международные объединения и организации, для которых создаются указанные объекты.

Подрядчики. Непосредственные исполнители работ по договору подряда (государственному или муниципальному контракту), заключаемому с заказчиками в соответствии с Гражданским кодексом РФ. Подрядчиками могут быть как юридические, так и физические лица. Подрядчик с 1 января 2010 г. вправе выполнять работы, оказывающие влияние на безопасность объектов капитального строительства, только при наличии свидетельства о допуске к таким работам, выданного саморегулируемой организацией (ст. 55.8 Градостроительного кодекса РФ). Перечень таких работ утвержден приказом Минрегиона России от 09.12.2008 № 274 (в редакции от 21.10.2009).

Генеральный подрядчик. Это основной подрядчик, который по законодательству имеет право поручать по договору выполнение отдельных видов и комплексов работ специализированным организациям — субподрядчикам и который полностью отвечает перед заказчиком за осуществление комплекса строительно-монтажных работ и их надлежащее качество, а также за сдачу законченных объектов и ввод их в действие.

Заказчик. Это сторона, осуществляющая непосредственную реализацию инвестиционного проекта и уполномоченная на то инвестором. Заказчики не имеют права вмешиваться в предпринимательскую или иную деятельность других субъектов инвестиционной деятельности, если иное не предусмотрено договором между ними.

Не являющийся инвестором обособленный заказчик наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, установленных договором (государственным контрактом).

Более широко функции заказчика рассматриваются в Положении о заказчике при строительстве объектов для государственных нужд на территории Российской Федерации (далее — Положение о заказчике), утвержденном постановлением1 Госстроя России от 08.06.2001 № 58. Заказчик на условиях, определенных в договоре с инвестором, распоряжается выделенными для строительства объекта денежными и материальными средствами инвестора и несет материальную и иную, предусмотренную действующим законодательством или договором ответственность за целевое и своевременное использование ресурсов инвестора, соблюдение строительных норм и правил при проектировании и строительстве объекта, за качество принимаемых проектных решений, материалов, конструкций, оборудования и строительно-монтажных работ, сроки ввода объекта в эксплуатацию (п. 1.9 Положения о заказчике).

Застройщик. В Положении о заказчике едва упоминается еще об одном участнике инвестиционного процесса, проигнорированном в Законе № 39-ФЗ, — застройщике. Он определяется как юридическое лицо, владеющее на правах собственности или аренды участком земли и принявшее решение о реализации программы строительства на нем комплекса объектов, определяющее методы финансового обеспечения строительства и координирующее работы по ее реализации.

В различных пособиях по учету в строительстве и достаточно часто на практике функции заказчика и застройщика объединены. Поэтому используется понятие «заказчик-застройщик». Ранее существовало Положение о заказчике-застройщике (едином заказчике, дирекции строящегося предприятия) и техническом надзоре, утвержденное постановлением Госстроя СССР от 02.02.88 № 16. Этот документ отменен в связи с выходом в свет упомянутого выше Положения о заказчике. В предыдущем документе совмещение ролей толковалось следующим образом: заказчик-застройщик — это юридическое лицо, которое распоряжается денежными средствами, выделяемыми на финансирование капитальных вложений, и всеми материальными ценностями, учитываемыми на балансе капитального строительства.

В новом Положении о заказчике функции застройщика не описаны, а функции, ранее характерные для заказчика-застройщика, теперь прописаны для заказчика. Так, именно заказчик:

— дает указания подрядчику о конкретном составе приемо-сдаточной исполнительной документации, необходимой для приемки объекта в эксплуатацию;

— осуществляет контроль и технический надзор за строительством, соответствием объема, стоимости и качества работ проектам, сметным расчетам и договорным ценам, строительным нормам и правилам на производство и приемку этих работ;

— принимает от подрядчика законченные работы в соответствии с условиями договора подряда;

— организует приемку и ввод в эксплуатацию законченного строительством объекта;

— ведет бухгалтерский, оперативный и статистический учет, составляет и представляет отчетность в установленном порядке и в соответствии с условиями договора с инвестором об использовании выделяемых на строительство средств;

— предоставляет по запросу инвестора информацию о ходе строительства и расходовании финансовых и иных материальных ресурсов;

— после приемки объекта в эксплуатацию выплачивает участникам строительства, включая службу заказчика, премию за ввод объекта в эксплуатацию и распределяет между сторонами средства за счет полученной экономии от проведения мероприятий, удешевляющих строительство;

— осуществляет по поручению инвестора реализацию объектов незавершенного строительства (п. 3 Положения о заказчике ).

Застройщик и заказчик в Градостроительном кодексе РФ

Согласно п. 16 ст. 1 ГрК РФ застройщик — это физическое или юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта. В пункте 5 ст. 6.1 ГрК РФ упоминается застройщик (заказчик), а в п. 3 ст. 47 заказчиком называется лицо, уполномоченное застройщиком. Заказчик и застройщик неоднократно упоминаются и в других статьях ГрК РФ. Их функции подробно описаны.

Гражданско-правовые аспекты взаимоотношений сторон

Субъекты инвестиционной деятельности взаимодействуют на основе договора или государственного контракта, заключаемого между сторонами в соответствии с действующим законодательством.

В Гражданском кодексе РФ не предусмотрены специальные требования к инвестиционному договору. Это позволяет сделать вывод, что инвестиционный контракт может быть заключен в произвольной форме, когда целью контракта является вложение собственником денежных средств в приобретение (строительство) объекта для получения дохода.

Гражданско-правовые отношения сторон, а также документооборот между ними и бухгалтерский учет каждого субъекта инвестиционного договора главным образом будут определяться формой заключенного инвестиционного договора. Анализ действующих инвестиционных контрактов позволяет обобщить, что все они сводятся к трем основным формам.

1. Договор подряда (глава 37 ГК РФ), согласно которому одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а он обязуется принять и оплатить результат работы.

2. Агентский договор (глава 52 ГК РФ), согласно которому одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

3. Договор простого товарищества (совместной деятельности) (глава 55 ГК РФ), согласно которому двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица с целью извлечения прибыли или для достижения иной не противоречащей закону цели.

Заключенный договор может иметь смешанный характер, то есть включать в себя признаки той или иной гражданско-правовой формы договора.

Учет строительно-монтажных работ у субъектов инвестиционной деятельности

Разделение ролей в инвестиционном процессе предполагает и существенное различие в учете участников строительной деятельности. Исходя из ст. 7 Закона № 39-ФЗ субъекты инвестиционной деятельности обязаны осуществлять инвестиционную деятельность в соответствии с международным и российским законодательством, а также с утвержденными в установленном порядке стандартами (нормами и правилами).

Бухгалтерский учет строительной деятельности в настоящее время регулируется двумя нормативными документами:

• ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда» (до 1 января 2009 г. действовало ПБУ 2/94 «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство»);

• Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным Минфином России 30.12.93 № 160 (далее — Положение по учету долгосрочных инвестиций).

Конечно, нельзя игнорировать и требования других стандартов — ПБУ 9/99 «Доходы организации», ПБУ 10/99 «Расходы организации», а также Инструкции по применению Плана счетов.

ПБУ 2/2008 устанавливает особенности порядка формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о финансовых результатах только для организаций, выступающих в качестве подрядчиков либо субподрядчиков в договорах строительного подряда долгосрочного характера (длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года) или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы.

Положение по учету долгосрочных инвестиций подготовлено главным образом для организаций-застройщиков. Согласно п. 1.4 документа организация строительства объектов, контроль за его ходом и ведение бухгалтерского учета производимых при этом затрат осуществляются застройщиками. Под ними понимаются предприятия, специализирующиеся на выполнении указанных функций, в частности предприятия по капитальному строительству в городах, дирекции строящихся предприятий, а также действующие предприятия, осуществляющие капитальное строительство. Следует делать скидку на то, что названный документ принят в 1993 г. и применяется в части, не противоречащей более поздним документам.

Пособия по бухгалтерскому учету в строительстве описывают учет инвестора, заказчика-застройщика и подрядчика и, как правило, предлагают следующие принципиальные схемы учета (см. таблицу на с. 23).

Если с учетом у инвестора и подрядчика в законодательстве более или менее понятно, то в отношении заказчика, застройщика и заказчика-застройщика все далеко не так однозначно, поскольку на практике возможно распределение ролей между участниками инвестиционной деятельности. Следовательно, в инвестиционном процессе может быть большее количество участников. Кто — заказчик или застройщик — должен вести учет незавершенного строительства?

Согласно Положению по учету долгосрочных инвестиций при строительстве объектов именно застройщик ведет учет затрат нарастающим итогом с начала строительства. Наряду с учетом затрат по фактической стоимости застройщик независимо от способа производства строительных работ ведет учет произведенных капитальных вложений по договорной стоимости. В бухгалтерском учете долгосрочные инвестиции отражаются на счете 08 «Капитальные вложения». В названном документе также указано, что при выполнении строительных работ подрядным способом застройщик по отношению к подрядной строительной организации выступает в роли заказчика.

Согласно п. 3.1.2 Положения по учету долгосрочных инвестиций выполненные и оформленные в установленном порядке строительные работы и работы по монтажу оборудования отражаются у застройщика-заказчика на счете «Капитальные вложения» по договорной стоимости согласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций. Кто ведет учет строительства при разделении функций заказчика и застройщика, документ не регламентирует.

Напомним, что в Законе № 39-ФЗ и в Положении о заказчике застройщик в принципе не рассматривается как субъект инвестиционной деятельности.

Таким образом, в нормативных документах произошло смешение понятий, что существенно осложняет их понимание. Но в результате напрашивается только один вывод: порядок бухгалтерского учета строительной деятельности при выполнении организациями функций заказчика или застройщика в настоящее время отечественным законодательством по бухгалтерскому учету не урегулирован. Значит, при выборе сторонами метода учета необходимо полагаться на общие требования учетных стандартов.

Схемы учета инвестора, заказчика-застройщика и подрядчика

Участники строительного процесса

Базовая схема учета

Инвестор

Перечисление денежных средств застройщику (счет 76)

Заказчик-застройщик

Учет затрат по строительству на счете учета вложений во внеоборотные активы (счет 08)

Подрядчик

Учет затрат по строительству.

Отражение реализации работ (счета учета продаж)

Два подхода к бухгалтерскому учету

Заказчик выполняет конкретный перечень функций в рамках гражданско-правовой сделки. Такая сделка оформляется договором, носящим признаки возмездного оказания услуг и агентирования.

От правовой квалификации договора строительства (оказание услуг или агентский либо смешанный характер договора) зависит порядок отражения операций в учете и в целях налогообложения.

Что касается бухгалтерского учета строительной деятельности заказчиков и застройщиков, на основании требований законодательства вырисовываются два практических подхода к учету незавершенного строительства:

• на балансе заказчика (как стороны, непосредственно реализующей инвестиционный проект);

• на балансе застройщика (собственника земельного участка, поскольку именно он впоследствии примет объект в состав основных средств).

Первый вариант. Его можно назвать сложившимся из практики. Затраты по строительству накапливаются у заказчика в течение всего времени строительства по дебету счета 08 «Капитальное строительство». В период действия договора заказчик начисляет вознаграждение по условиям договора. В отчетности заказчика отражаются перечисленные ему средства.

По окончании строительства заказчик передает застройщику затраты и оформляет:

• сводную ведомость затрат по строительству;

• сводный счет-фактуру (согласно письму Минфина России от 24.05.2006 № 03-04-10/07);

• акт о выполнении услуг заказчика;

• счет-фактуру по услугам заказчика;

• извещение (авизо) о передаче затрат на баланс застройщика.

Второй вариант. Это профессиональный вариант учета, подразумевающий современные требования к составлению бухгалтерской отчетности. Если бухгалтерский учет затрат по строительству при наличии «полного» заказчика ведет застройщик, то заказчик как сторона, заключившая договор с подрядными организациями, получает первичные документы, подтверждающие затраты на свое имя, но отражает их в учете не на счете 08, а на счете 76 как расходы, связанные с выполнением поручения принципала. В этом случае у застройщика порядок отражения в учете услуг заказчика аналогичен учету по агентскому договору.

Вознаграждение заказчика, включая НДС, отражается по кредиту счета 90 «Продажи» и дебету счета 76, по которому ранее были учтены полученные от застройщика денежные средства.

Заказчик в конце месяца (или иной срок по договору) составляет отчет агента в произвольной форме об исполнении поручения, к которому прикладывает:

• сводную ведомость затрат по строительству за отчетный период;

• сводный счет-фактуру на сумму НДС, предъявленного поставщиками и подрядчиками;

• копии счетов-фактур, полученных от поставщиков и подрядчиков;

• акт на сумму собственного вознаграждения за выполнение функций заказчика;

• счет-фактуру на сумму НДС с вознаграждения заказчика.

Вместе с отчетом заказчик передает застройщику свои расходы и отражает их передачу по кредиту счета 76 и дебету счета 76, по которому ранее учитывались средства застройщика.

Каждый из описанных вариантов имеет положительные и отрицательные стороны.

Второй вариант наиболее интересен с точки зрения налогообложения. Дело в том, что при втором варианте застройщик получает право на своевременное возмещение налога из бюджета в соответствии с общими критериями, изложенными в п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ.

Ведение затрат по строительству на балансе заказчика (первый вариант) не позволяет использовать право застройщика на своевременный налоговый вычет по НДС в соответствии с НК РФ по окончании каждого налогового периода. То есть в этом случае НДС из бюджета вернет застройщик-инвестор по завершении строительства.

Фактически из нормативных актов по бухгалтерскому учету следует, что при разделении функций заказчика и застройщика бухгалтерский учет строительства может осуществлять как застройщик, так и заказчик — в зависимости от договоренности сторон, используемой схемы оптимизации налогообложения, квалификации услуг заказчика по договору (договор возмездного оказания услуг, агентский договор).

Ситуация

Рассмотрим конкретную ситуацию с разделением функций заказчика и застройщика.

Исходные данные

В составе субъектов инвестиционной деятельности участвуют:

• внешний инвестор;

• компания «Урал» (застройщик, собственник земельного участка);

• компания «Строймонтаж» (заказчик);

• генеральный подрядчик и др.

Инвестиционный проект (строительство крупного торгового центра) предусматривает три этапа:

1) предпроектная подготовка и проектные работы;

2) собственно строительство объекта;

3) обеспечение подключения к коммуникациям, техническая приемка и др. Строительство торгового центра находится на завершающей стадии второго этапа строительства, то есть возведены стены здания.

По договору на выполнение функций заказчика между компаниями «Урал» и «Строймонтаж» по итогам строительства объект будет учитываться на балансе застройщика (компания «Урал»). Договор смешанный, поскольку имеет признаки агентского договора и договора возмездного оказания услуг. В нем предусмотрена поэтапная сдача выполненных работ и закреплена обязанность заказчика отчитываться перед застройщиком после завершения каждого этапа работ (а не в конце строительства) и представлять (помимо технических) следующие документы:

— акт КС-2 и справку о стоимости выполненных работ по форме КС-3;

— отчет о целевом использовании средств;

— акт на услуги технического заказчика;

— счет-фактуру на оказанные услуги;

— счет-фактуру на перевыставляемые расходы.

В договоре между застройщиком и заказчиком, а также в учетной политике компании «Урал» не оговорено, какая сторона осуществляет бухгалтерский учет незавершенного строительства. Несмотря на выполненные работы первого и второго этапов, в бухгалтерском учете все суммы, перечисленные застройщиком заказчику, отражены:

• у застройщика — в составе авансов выданных вне зависимости от факта выполнения работ;

• у заказчика — в составе авансов полученных.

Заказчик учитывает расходы накопительно в составе незавершенного производства.

В учете заказчика выручка от выполненных строительно-монтажных работ не отражена. По объяснению бухгалтерской службы, это связано с отсутствием окончательного согласования по стоимости выполненных работ, наличием большого количества корректировок и неурегулированными расчетами. Руководство застройщика также считает, что в случае подписания актов, представленных заказчиком, и оприходования стоимости работ на счет 08 «Капитальные вложения» застройщик примет на себя все риски по завершенным работам, связанные со строящимся зданием, которые по договору лежат на заказчике.

Входящие суммы НДС накапливаются у заказчика на счете 19, их возмещение из бюджета отложено до окончательной сдачи работ.

В приведенной ситуации не ясно, кто учитывает затраты по строящемуся объекту — застройщик или заказчик, предоставляющий периодические отчеты о затратах. Все осложняется еще тем, что в течение всего периода строительства затраты не передавались от заказчика к застройщику и не отражалась выручка заказчика. Такая ситуация, к сожалению, типична для строительства, когда вопрос бухгалтерского учета не решен сторонами на уровне договора.

Как видим, стороны не согласовали вопрос, кто учитывает затраты по незавершенному строительству. В результате подписанные отчеты заказчика не поступали в бухгалтерию. Застройщик не определил налоговую схему возмещения НДС по строительству и, как результат, должным образом не требовал документы из бухгалтерской службы и специализированных служб заказчика. Наличие финансовых разногласий не позволяло урегулировать вопрос своевременного представления документов заказчиком.

Рекомендации

Руководству компаний необходимо определить в учетной политике, какая из сторон учитывает затраты по строительству при выделении функции заказчика. В пункте 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» сказано, что если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организация разрабатывает соответствующий способ исходя из настоящего и иных стандартов, а также МСФО. В ПБУ 1/2008 подчеркивается, что иные положения по бухгалтерскому учету применяются для разработки соответствующего способа в части аналогичных или связанных фактов хозяйственной деятельности, определений, условий признания и порядка оценки активов, обязательств, доходов и расходов.

Исходя из описанных двух допускаемых законодательством схем учета, «Урал» и «Строймонтаж» должны были выбрать приемлемый для обеих сторон метод учета. Как было сказано, он зависит от правовой квалификации заключенного договора:

• агентские отношения предполагают периодическую передачу затрат на основе отчетов агента и начисление последнему вознаграждения;

• отношения по договору возмездного оказания услуг предполагают сдачу работ заказчиком на основании актов.

В последнем случае, если накопительный учет затрат осуществляется на балансе заказчика, то есть компании, непосредственно реализующей проект, данные передаются по завершении строительства.

На этапе заключения договора между сторонами имело смысл включить в него уточнение о том, какая из сторон должна будет аккумулировать у себя на балансе фактическую стоимость создаваемого (строящегося, реконструируемого) объекта, то есть осуществлять ведение бухгалтерского учета незавершенного строительства. Видится немаловажной необходимость закрепления данного способа учета и в качестве элемента учетной политики, поскольку, как указано выше, в случае учета стоимости строительства на балансе застройщика законодательство фактически предоставляет застройщику возможность использовать право на налоговый вычет по НДС уже в ходе осуществления строительства.

Федеральный закон от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» требует своевременного оформления первичных документов в момент совершения операции (п. 1 и 4 ст. 9) и передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете (п. 4 ст. 9). Согласно п. 2 ст. 10 названного закона хозяйственные операции отражаются в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группируются по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Ответственность за это должны нести лица, составившие и подписавшие эти документы.

1 Документ не проходил регистрацию в Минюсте России.

Вместе с поправками о компенсационном фонде в закон о долевом строительстве попала значительная порция новых норм, прямо не связанных с фондом, но касающихся чувствительных для девелоперов вопросов. Уточняется их юридический статус, требования к опыту, порядок взаимодействия с подрядчиками и банками, привлечение и использование кредитов, наличие финансовых резервов.

Проще говоря, механизмы работы застройщиков уже подверглись глубокому пересмотру, что приведет к негативным последствиям для рынка…

Ограничение доступа для новых игроков

Уточняя понятие застройщика, законодатели ввели требования к его опыту работы. С 1 июля 2018 года, чтобы обладать данным статусом, организация (или ее «дочки») должна не менее трех лет участвовать в строительстве многоквартирных домов и получить разрешение на ввод не менее 10 тыс. кв. м жилья.

По сути, миграция бизнесменов, скажем, из строительства коммерческой недвижимости или иных отраслей экономики в девелопмент жилья пресекается. Возникает также вопрос и о судьбе застройщиков в районных центрах и небольших городах, которые строят не больше 5 тыс. кв. м в год. Такие локации рискуют вовсе остаться без новостроек.

Кроме того, возникли требования к фактической заморозке к началу продаж не менее 10% от проектной стоимости объекта. Эти ограничения закроют доступ на рынок небольшим застройщикам и новым организациям. В итоге такие игроки будут уходить из бизнеса, и мы уже фиксируем появление в продаже участков, владельцы которых отказываются от самостоятельной реализации проектов из-за невозможности выполнить новые требования.

Один застройщик — одно разрешение на строительство

Есть и ограничения, которые могут существенно усложнить деятельность давних участников рынка. В частности, вводится противоречивый принцип «один застройщик — одно разрешение на строительство». Очевидно, что данная норма призвана ограничить вывод денег из успешных проектов с целью компенсировать провалы продаж в проблемных ЖК.

Однако встает вопрос о том, как реализовывать масштабные жилые комплексы, предполагающие пять — десять очередей и десятки корпусов. Такие ЖК возводятся не один год и требуют солидных вложений уже на стадии разработки проектной документации. Теперь все это придется делать сразу для всех очередей еще до начала продаж, чтобы получить разрешение на строительство. Это очень дорого.

Кроме того, девелоперу крупных проектов придется создавать под каждую очередь отдельное юридическое лицо, размежевывать земельный участок и получать на него разрешение на строительство. Это усложнит администрирование масштабных проектов, что может привести к увеличению сроков строительства, росту издержек и управленческим ошибкам.

Законные цели расходования средств покупателей

Новые поправки изменили перечень законных целей, на которые можно расходовать средства дольщиков. Так, разработка проектной документации для строительства объектов инфраструктуры теперь не может покрываться за счет привлеченных денег покупателей, если эти объекты не передаются в совместную собственность дольщиков, муниципалитета или государства. Таким образом, строительство коммерческой недвижимости, а также школ, детских садов и поликлиник, принять которые на свой баланс власти не готовы, придется вести за счет собственных средств застройщика.

Другой противоречивый момент в целевом использовании денежных средств дольщиков — это запрет на возмещение из них затрат, уже понесенных застройщиком на строительство. Теперь за счет привлеченных средств покупателей нельзя возместить расходы на аренду или покупку земли, возникшие до начала продаж. Средствами дольщиков можно оплатить только текущую арендную плату за землю. Вносить платежи по договору купли-продажи земли или недвижимости при этом нельзя. По сути, застройщик вообще лишается права рефинансировать собственные затраты на земельный участок до окончания строительства.

Банковский контроль над расходами

Еще один новый механизм наблюдения за операциями девелопера — банковский контроль. Застройщик, технический заказчик и генподрядчик обязаны открыть счета в одном банке, и все расчеты между ними будут проходить исключительно в этом учреждении.

Конечно, для девелоперов, которые совмещают в одном лице функционал двух или даже всех трех участников строительства, эта поправка не создаст проблем. В противном же случае придется договариваться и искать банки, удовлетворяющие всех. Причем список кредиторов будет ограниченным: учреждается институт уполномоченных банков, которые и получат право вести расчеты всех участников девелоперского проекта. Однако в этом есть и положительный момент, ведь в условиях непростой ситуации в банковской сфере вероятность отзыва лицензий у уполномоченного банка минимальна.

По замыслу законодателей, расчетный счет позволит банку контролировать расход средств дольщиков. Однако на практике для этого придется нанять штат специалистов в строительстве, четко понимающих смысл всех операций застройщика и подрядчиков. Для банка это обернется лишними расходами, которые будут переложены на плечи участников строительства. Кроме того, при выборе банка строители будут ориентироваться на самых крупных игроков, укрепляя тем самым их монопольное положение и подогревая желание завышать цены на данные услуги.

Кредитование строительства

У застройщика не должно быть никаких обязательств по кредитам, займам, ссудам, кроме целевого займа на реализацию проекта. По сути, речь идет о запрете на привлечение стороннего финансирования, и единственным кредитором может быть только банк.

Между тем сейчас распространена практика, при которой девелопер предоставляет внутренний займ — например, для приобретения площадки и старта работ застройщику или подрядчику, входящему в его группу компаний. Соответственно, ограничение на привлечение средств повысит зависимость проектов от банковского финансирования, что приведет к росту себестоимости строительства.

Пересмотр порядка ценообразования

И одно из самых важных ограничений — полный пересмотр порядка ценообразования. Из закона исключили само понятие «вознаграждение застройщика». Вводится определение «иные расходы», размер которых вместе с заработной платой сотрудников, затратами на рекламу, маркетинг и арендой офиса не может превышать 10% от стоимости строительства.

Ранее такого ограничения не было, и у большинства застройщиков эти затраты, конечно, превышали 10%. В некоторых проектах, особенно новых, одни только затраты на рекламу могут достигать 10% и более. Учитывая агрессивную конкурентную среду, в которой работают застройщики, такие расходы совершенно обоснованны и их искусственное занижение ударит по эффективности проектов.

Таким образом, новые поправки в 214-ФЗ будут иметь три главных последствия для девелопмента. Во-первых, усложняется само управление проектами в силу ограничений на административно-управленческие затраты, обязанности возводить ЖК по одному разрешению на строительство и проводить все расчеты через один банк. Во-вторых, повышается зависимость застройщиков от банковского сектора, который получает несвойственные для него надзорные функции и становится единственным источником проектного финансирования. В-третьих, требования к заморозке значительных денежных средств к началу продаж приведут к осложнению финансовой модели проекта.

В совокупности все три фактора спровоцируют рост себестоимости строительства, что в условиях стагнации цен означает уход большого числа игроков, чья маржа не позволит компенсировать возросшие затраты.

О долевом участии, отражение в бухучете

В бухгалтерском учете отразите реализацию работ и проведение взаимозачета так:

Обратите внимание на то, что Минфин упростил бухучет при УСН. Учитывайте активы по новым правилам. Подробности читайте в журнале «Упрощенка»

Дебет 62 Кредит 90 — реализованы выполненные работы;

Дебет 76 (58) Кредит 62 — проведен зачет взаимных обязательств.

Поскольку в результате взаимозачета погашается дебиторская задолженность заказчика, в налоговом учете признайте доход.

В результате такой операции у подрядчика вместо дебиторской задолженности за выполненные работы образуется либо дебиторская задолженность (счет 76) на сумму внесенного инвестиционного взноса, либо финансовые вложения (счет 58), если планируется уступка прав на квартиры.

Если проводится уступка квартиры физическому лицу, тогда проводки такие:

Дебет 58 Кредит 62 — получено имущественное право подрядчика на квартиру;

Дебет 62 Кредит 91 — передано имущественное право третьему лицу;

Дебет 91 Кредит 58 — списаны расходы на приобретение имущественного права;

Дебет 51 Кредит 62 — получены деньги за уступку имущественного права.

Выручку от реализации имущественных прав учитывайте в составе доходов при расчете единого налога. Моментом включения выручки в налогооблагаемую базу будет дата получения оплаты от физического лица. Уменьшить налоговую базу на стоимость уступаемого права требования нельзя. Такие расходы отсутствуют в закрытом перечне, приведенном в статье 346.16 НК РФ. Нельзя учесть убыток, который может быть получен в результате уступки права требования.

Если подрядчик получает построенный объект от застройщика и затем реализует, тогда оприходуйте квартиру как товар:

Дебет 41 Кредит 76 – получена от застройщика квартира для дальнейшей продажи.

Продажу квартиры отразите как реализацию товара.

В налоговом учете возникает доход от реализации, который уменьшается на себестоимость товара.

С полученной квартиры надо платить налог на имущество, если этот объект содержится в региональном перечне. Если перечень не утвержден или объект в нем не значится, налог на имущество платить не надо.

Обоснование

Из рекомендации

Как отразить при налогообложении зачет взаимных требований. Организация применяет специальный налоговый режим

Порядок расчета налогов при проведении зачета взаимных требований зависит от системы налогообложения, которую применяет организация.

УСН

При упрощенке датой возникновения дохода (расхода) признается дата фактической оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), в том числе путем прекращения встречного обязательства. Такой порядок предусмотрен пунктами 1, 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ.

Поэтому если в результате взаимозачета погашается дебиторская задолженность покупателя, то независимо от выбранного объекта налогообложения организация-продавец, применяющая упрощенку, должна признать доход (п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Для организаций-покупателей, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, проведение взаимозачета является основанием для признания расходов в виде погашенной кредиторской задолженности (п. 1 ст. 346.16, п. 1, 2 ст. 346.17 НК РФ). Кредиторскую задолженность по некоторым видам расходов нужно признавать с учетом особенностей, характерных для списываемых объектов. Например, включить в состав расходов стоимость товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, можно только после их оплаты поставщику, отгрузки и поступления оплаты от покупателя (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Из рекомендации

Как цеденту учесть уступку права требования при упрощенке (Данная рекомендация доступна только в версии для коммерческих организаций)

Уступка права требования для целей расчета единого налога при упрощенке признается реализацией имущественных прав.

Независимо от выбранного объекта налогообложения выручку от реализации имущественных прав (т. е. сумму, полученную от нового кредитора (цессионария) по договору цессии) учитывайте в составе доходов при расчете единого налога (п. 1 ст. 346.14 и п. 1 ст. 346.15 НК РФ, письма Минфина России от 25 января 2012 г. № 03-11-11/11, от 12 октября 2011 г. № 03-11-06/2/142, от 12 мая 2008 г. № 03-11-04/2/83). Моментом включения выручки в налогооблагаемую базу будет дата получения оплаты от цессионария (например, дата поступления денег на расчетный счет или в кассу) (п. 1 ст. 346.17, п. 1 ст. 346.15 и ст. 249 НК РФ).

Цедент, который платит единый налог с разницы между доходами и расходами, не вправе уменьшать налоговую базу на стоимость уступаемого права требования. Такие расходы отсутствуют в закрытом перечне, приведенном в статье 346.16 Налогового кодекса РФ. По этой же причине цедент не вправе учесть убыток, который может быть получен в результате уступки права требования. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 9 декабря 2013 г. № 03-11-06/2/53599.

Из статьи журнала «Учет в строительстве», № 6, июнь 2014

Взаимозачет по «будущей» квартире (Данная статья доступна только в версии для коммерческих организаций)

Нередко при строительстве многоквартирного дома заказчик рассчитывается с подрядчиком квартирами. В связи с этим возникает вопрос: можно ли провести взаимозачет, если строительство дома еще не завершено?

Ожидаемые имущественные права

Рассмотрим следующую ситуацию.

Подрядная организация выполняет работы на строящемся объекте. Заказчик рассчитывается частично деньгами, частично квартирой. Сдача дома – в конце 2014 года. В апреле 2014 года заказчик представил акт взаимозачета на сумму стоимости квартиры. Как квалифицировать эту сумму – как ожидаемые имущественные права? Какие сделать проводки?

Сроки

Статьей 410 Гражданского кодекса РФ установлено, что обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной из сторон.

Если срок требования не наступил, но у сторон имеется взаимная задолженность, то они также вправе произвести взаимозачет, основываясь на положениях статьи 421″Свобода договора» Гражданского кодекса РФ.

Сторона-1 выполнила для Стороны-2 работы на сумму 1 000 000 руб. Акт сдачи-приемки работ подписан 1 апреля 2014 года. По условиям договора оплата данных работ Стороной-2 должна быть произведена до 1 июня 2014 года.

Сторона-2 сдала Стороне-1 результат работ на сумму 1 500 000 руб. Акт подписан 10 апреля 2014 года. По условиям договора оплата работ Стороной-1 должна быть произведена до 1 мая 2014 года. В данной ситуации возможен зачет взаимной задолженности на 1 000 000 руб.:

– по заявлению Стороны-1 начиная с 1 июня 2014 года (ст. 410 Гражданского кодекса РФ);

– по заявлению Стороны-2 начиная с 1 мая 2014 года (ст. 410 Гражданского кодекса РФ),

– по соглашению сторон начиная с 10 апреля 2014 года (ст. 421 Гражданского кодекса РФ). То, что ни у заказчика, ни у подрядчика не наступил срок оплаты обязательств, значения не имеет, так как зачет взаимных обязательств производится по соглашению сторон.

В примере у каждой из сторон в учете была отражена как дебиторская, так и кредиторская задолженность другой стороны.

Зачет обязательств возможен

А могут ли стороны провести взаимозачет, если в бухгалтерском учете у них не имеется одновременно дебиторской и кредиторской задолженности другой стороны? Например, возможно ли составление соглашения, согласно которому задолженность заказчика по оплате выполненных подрядчиком работ будет зачтена в счет исполнения обязанности подрядчика по оплате квартиры авансом? Ведь в данном случае в учете подрядчика отражена только дебиторская задолженность заказчика, а в учете заказчика – только кредиторская задолженность перед подрядчиком.

Законодательство РФ не содержит запрета на составление такого документа. Его можно назвать соглашением о зачете взаимных обязательств. Отметим, что эти соглашения успешно применяются на практике.

К сожалению, из вопроса не ясно, на основании чего квартира должна быть передана подрядчику.

Обычно используется договор участия в долевом строительстве либо договор купли-продажи. Право сторон заключить договор купли-продажи будущей квартиры следует из пункта 2 статьи 455 Гражданского кодекса РФ. В нем сказано, что договор может быть заключен и в отношении товара, который продавец создаст в будущем.

ООО «Подрядчик» выполнило для ООО «Заказчик» строительно-монтажные работы на объекте «Дом № 1» на сумму 5 000 000 руб. по договору № 1 от 1 февраля 2014 г.

Акт сдачи-приемки работ подписан 1 апреля 2014 года. По условиям договора ООО «Заказчик» должно произвести оплату данных работ до 1 июня 2014 года.

Между ООО «Заказчик» и ООО «Подрядчик» заключен договор участия в долевом строительстве № 2 от 1 марта 2014 г., застройщиком по которому является ООО «Заказчик», а участником долевого строительства – ООО «Подрядчик». Цена договора – 4 000 000 руб. (вознаграждение застройщика в ней не выделено).

По условиям договора срок оплаты участником долевого строительства цены договора установлен до 1 июля 2014 года, срок передачи застройщиком объекта долевого строительства – до 31 декабря 2014 года.

По соглашению сторон от 15 апреля 2014 г. о зачете взаимных обязательств задолженность ООО «Заказчик» по оплате выполненных ООО «Подрядчик» работ частично засчитывается в счет исполнения обязанности ООО «Подрядчик» по оплате цены договора участия в долевом строительстве. Сумма зачета – 4 000 000 руб.

Бухгалтер ООО «Подрядчик» отразил операции по данной ситуации следующими записями (проводки по начислению НДС в примере не рассматриваем):

ДЕБЕТ 62 субсчет «ООО “Заказчик”» (аналитический счет «Договор № 1 от 01.02.2014»)
КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка» (аналитический счет «Дом № 1»)
– 5 000 000 руб. – реализованы выполненные работы;

ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты с ООО “Заказчик”» (аналитический счет «Договор № 2 от 01.03.2014»)
КРЕДИТ 62 субсчет «ООО “Заказчик”» (аналитический счет «Договор № 1 от 01.02.2014»)
– 4 000 000 руб. – проведен зачет взаимных обязательств.

Бухгалтер ООО «Заказчик» сделал в учете следующие записи:

ДЕБЕТ 08 (20) субсчет «Дом № 1» (аналитический счет «СМР»)
КРЕДИТ 60 субсчет «ООО “Подрядчик”» (аналитический счет «Договор № 1 от 01.02.2014»)
– 5 000 000 руб. – приняты работы;

ДЕБЕТ 60 субсчет «ООО “Подрядчик”» (аналитический счет «Договор № 1 от 01.02.2014»)
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты с ООО “Подрядчик”» (аналитический счет «Договор № 2 от 01.03.2014»)
– 4 000 000 руб. – проведен зачет взаимных обязательств.

Важно запомнить
Если имеются встречные обязательства по любым договорам, то стороны своими соглашениями могут прекращать эти обязательства путем зачета взаимных требований. Момент прекращения обязательств (дата) устанавливается соглашением сторон.

Из статьи журнала «Учет в строительстве», № 8, август 2010

Заказчик расплатился жильем (Данная статья доступна только в версии для коммерческих организаций)

Нередко застройщик жилья предлагает подрядчикам рассчитаться за выполненные ими работы будущими квартирами. О каких особенностях учета и налогообложения не следует забывать при совершении таких сделок?

Как вести учет?

Организация (общая система налогообложения), у которой виды деятельности – оптовая торговля строительными товарами и строительство, заключила договор подряда с застройщиком жилого дома. За выполненные работы застройщик рассчитывается будущими квартирами (без НДС) в строящемся доме (сдача дома в следующем году). Подрядчик же продает, вернее, делает уступку доли физическому или юридическому лицу. Из-за кризиса продажа была произведена по цене ниже, чем установлена заказчиком. Деньги от покупателей поступают или на расчетный счет, или в кассу продавца. Насколько проверяющие сочтут законной продажу квартиры ниже стоимости ее приобретения? Нужно ли начислять НДС? Продаются ведь не совсем квартиры, а уступаются доли в доме, который в стадии строительства. Для постановки на учет квартир бухгалтерией застройщика подписывается уведомление о зачете взаимных требований, где указываются номера квартир, их площади и стоимость. Кроме того, заполняется форма № КС-3 с указанием стоимости работ, а также подписывается справка о полной оплате данной квартиры. Как учитывать такие операции?

Правовое содержание операций

Выполнение СМР для застройщика осуществляется на основании договора строительного подряда. Эти операции отражаются подрядчиком через счета реализации, в результате чего у него образуется дебиторская задолженность застройщика (счет 62) по оплате выполненных работ. НДС со стоимости выполненных работ начисляется к уплате в бюджет общим порядком.

По соглашению сторон стоимость выполненных работ «оплачивается» застройщиком квартирами в строящемся доме. Эту операцию нельзя осуществить без правового оформления. Для этого необходимо заключить договор участия в долевом строительстве или инвестиционный договор, в соответствии с которым подрядчик становится инвестором строительства и принимает на себя обязательства оплатить инвестиционный взнос. Застройщик в свою очередь обязуется передать по окончании строительства указанные в договоре площади.

После этого стороны осуществляют взаимозачет: задолженность застройщика за выполненные работы по договору подряда засчитывается в счет в инвестиционного взноса подрядчика по договору участия в долевом строительстве (инвестиционному договору). Взаимозачет оформляется актом или соглашением. В результате такой операции у подрядчика вместо дебиторской задолженности за выполненные работы образуется либо дебиторская задолженность (счет 76) на сумму внесенного инвестиционного взноса (если не планируется уступка права требования на квартиры третьим лицам), либо финансовые вложения (счет 58), если планируется уступка прав на квартиры. Одновременно у него возникают имущественные права на квартиры.

Передача прав на квартиры

Имеющиеся имущественные права на квартиры подрядчик может уступить по договорам уступки права (требования). Цену уступки подрядчик определяет самостоятельно, исходя из различных условий и факторов: спроса на жилье, желания быстрее получить живые деньги и т. д. Если эта цена будет ниже той, по которой он получил права, то само по себе это не является чем-то незаконным.

Операции по передаче имущественных прав на жилье облагаются НДС в соответствии с пунктом 3 статьи 155 Налогового кодекса РФ. Налог исчисляется с суммы разницы между ценой уступки с учетом налога и стоимостью приобретения прав. Если этой разницы не возникло (получен убыток), то и базы для исчисления налога на добавленную стоимость нет. При этом, если при осуществлении контроля за правильностью цен налоговыми органами будет выявлено занижение цены по сравнению с рыночными ценами, то НДС и налог на прибыль будут пересчитаны исходя из рыночных.

Застройщик (ЗАО «Стройдом») рассчитывается с подрядчиком (ООО «Рубикон») за выполненные им работы квартирами в строящемся доме согласно заключенному инвестиционному договору. Стоимость принятых застройщиком работ – 11 800 000 руб. (в том числе НДС – 1 800 000 руб.), себестоимость – 8 000 000 руб. Стороны провели зачет задолженности застройщика за выполненные работы в счет уплаты взноса за квартиру на 11 000 000 руб. Подрядчик передал имущественные права на квартиру другому лицу за 10 000 000 руб.

Бухгалтер ООО «Рубикон» отразил операции следующим образом:

Дебет 62
Кредит 90 субсчет «Выручка»
– 11 800 000 руб. – отражена выручка;

Дебет 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость»
Кредит 68
– 1 800 000 руб. – начислен НДС;

Дебет 90 субсчет «Себестоимость продаж»
Кредит 20
– 8 000 000 руб. – списана себестоимость;

Дебет 58 Кредит 62
– 11 000 000 руб. – получено имущественное право подрядчика на квартиру;

Дебет 62 Кредит 91
– 10 000 000 руб. – передано имущественное право третьему лицу;

Дебет 91 Кредит 58
– 11 000 000 руб. – списаны расходы на приобретение имущественного права;

Дебет 51 Кредит 62
– 10 000 000 руб. – получены деньги за уступку имущественного права;

Дебет 51 Кредит 62
– 800 000 руб. – получен остаток задолженности за выполненные работы.

Важно запомнить

Для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (ст. 40 Налогового кодекса РФ).

Из статьи журнала «Упрощенка», № 4, апрель 2015

Что нужно сделать организациям на УСН — плательщикам налога наимущество

Из этой статьи вы узнаете:
1. Какие документы должны издать власти субъекта РФ, чтобы «упрощенцы» стали платить налог на имущество
2. Как узнать кадастровую стоимость своей недвижимости
3. Как рассчитать сумму ежеквартального авансового платежа по налогу

О новой обязанности «упрощенцев» — платить налог на имущество организаций с объектов недвижимости, облагаемых по кадастровой стоимости (п. 2 ст. 346.11 НК РФ), идут разговоры уже с середины прошлого года. И вот наступило время перейти от слов к делу. Ведь закончился I квартал — первый отчетный период по налогу на имущество. Вам необходимо выяснить, возникла ли у вашей организации обязанность по уплате этого налога (см. схему ниже).

Схема В каких случаях организация на УСН должна платить налог на имущество

Если у вас «упрощенка» с объектом доходы

Обязанность по уплате налога на имущество организаций не зависит от того, как вы считаете налоговую базу поУ СН. Поэтому если у вашей организации есть недвижимость, вам также следует выяснить, нужно в этом году уплачивать налог на имущество или нет.

Если ваша организация действительно является плательщиком налога на имущество, то нужно рассчитать и перечислить в бюджет авансовый платеж. Кроме того, плательщики налога на имущество организаций обязаны подать в налоговую инспекцию авансовый расчет по налогу за I квартал. Как это все осуществить, давайте вместе разбираться.

Загляните в региональный закон о налоге на имущество

Виды имущества, в отношении которых российские организации могут уплачивать налог на имущество с кадастровой стоимости, указаны в статье 378.2 НК РФ. Это административно-деловые и торговые центры и помещения в них, а также нежилые помещения, предназначенные или используемые под офисы, объекты торговли, общепита или бытового облуживания, учитываемые в составе основных средств. Также с 2015 года в данный перечень внесены жилые дома и помещения, не учитываемые в составе основных средств. Конкретные виды имущества, облагаемые по кадастровой стоимости в соответствующем регионе, должны быть указаны в законе субъекта Российской Федерации. На 2015 год только в 32 из 85 субъектов Российской Федерации для российских организаций предусмотрена уплата налога на имущество с кадастровой стоимости объектов (перечень этих регионов представлен в таблице). Поэтому прежде всего откройте закон того региона, где находится ваша недвижимость, и выясните, относится ли она к объектам, облагаемым по кадастровой стоимости.

Перечень видов недвижимого имущества, которые могут облагаться по кадастровой стоимости, с 1 января 2015 года расширен. О сути изменений вы можете прочитать в журнале «Упрощенка», 2015, № 1.

В одних регионах все виды недвижимости из статьи 378.2 НК РФ облагаются налогом на имущество по кадастровой стоимости (например, в Новгородской области). В других власти выбрали только некоторые виды из общего списка. В отдельных региональных законах указаны виды имущества с учетом своих особенностей. И в этих субъектах РФ по кадастровой стоимости будет облагаться недвижимость площадью свыше установленных пределов (к примеру, в Кемеровской области к облагаемым относятся административно-деловые и торговые центры площадью более 1000 кв. м).

Так, если ваша недвижимость не подходит под нормы, установленные региональным законом для начисления налога с кадастровой стоимости, то волноваться не о чем — в 2015 году налог на имущество вам уплачивать не нужно.

Если же подходит, то обратите внимание еще и на следующие положения закона.

Налоговые льготы. Региональные власти вправе устанавливать льготы для отдельных видов организаций вплоть до полного освобождения их от уплаты налога на имущество. Поэтому проверьте, возможно, ваша организация попала в льготный список. И тогда вопрос об уплате налога также снимается.

Если у вас нет правовой базы или вы не можете найти текст закона о налоге на имущество организаций того региона, где находится ваша недвижимость, не беда. Законы всех регионов по налогу на имущество можно посмотреть на сайте 26-2.ru. Наберите в поисковой строке на главной странице сайта «Налог на имущество организаций». Затем в результатах поиска нажмите на ссылку «Налог на имущество организаций по кадастровой стоимости: перечень всех регионов РФ». На экране появится таблица, содержащая реквизиты всех 85 региональных законов и ссылки на них. Однако только в некоторых законах (точнее, в 32) есть статья о порядке расчета налога с кадастровой стоимости имущества российских организаций. Нажав на нужную вам ссылку, вы сможете прочитать интересующий вас закон.

Ставка налога. В пункте 1.1 статьи 380 НК РФ указаны максимальные ставки налога на имущество с кадастровой стоимости объектов. В 2015 году максимальная ставка составляет 1,7% или 1,5% в зависимости от региона. Однако конкретные ставки налога указаны в региональных законах. Причем они могут различаться в зависимости от вида имущества. Кроме того, в некоторых регионах для отдельных категорий плательщиков установлены понижающие коэффициенты. Выясните, какая именно ставка будет применяться к вашему объекту.

Обратите внимание

Во всех 32 регионах, где предусмотрена уплата налога на имущество с кадастровой стоимости в 2015 году, нужно ежеквартально перечислять авансовые платежи. Конкретные сроки уплаты указаны в региональном законе.

Срок уплаты авансовых платежей. Региональные власти вправе ввести уплату авансовых платежей. И во всех 32 регионах, где предусмотрена уплата налога на имущество с кадастровой стоимости, перечислять авансовые платежи нужно. Конкретные сроки их перечисления указаны в законе. В большинстве субъектов срок уплаты тот же, что и для подачи авансового расчета (п. 2 ст. 386 НК РФ), — не позднее 30 дней после окончания отчетного периода. В этих регионах вносить авансовые платежи нужно ежеквартально не позднее 30-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Найдите вашу недвижимость в утвержденном перечне

Одного лишь упоминания недвижимости в региональном законе для уплаты налога на имущество недостаточно. Ваш объект с указанием адреса и кадастрового номера еще должен быть указан в перечне, утвержденном органами исполнительной власти региона. Напомним, что власти должны были утвердить и опубликовать этот список на официальном сайте региона не позднее 1 января 2015 года (п. 7 ст. 378.2 НК РФ).

Если перечень не утвержден или ваш объект в нем не значится, налог на имущество в 2015 году вам платить не надо. Если же ваша недвижимость попала в этот список, значит, придется уплачивать авансовый платеж по налогу за I квартал.

Суть вопроса

Налог на имущество нужно уплачивать только с тех объектов, которые указаны в перечне, утвержденном региональными властями.

Узнайте кадастровую стоимость

Для расчета налога на имущество понадобится кадастровая стоимость объекта. Она устанавливается при проведении государственной кадастровой оценки (ст. 3 Федерального закона от 29.07.98 № 135-ФЗ). В некоторых регионах кадастровая стоимость уже указана в утвержденном властями перечне объектов, облагаемых по кадастровой стоимости (см., например, приказ Минземимущества Республики Башкортостан от 30.04.2014 № 557). Но если это не ваш случай, ничего страшного. Узнать кадастровую стоимость можно, подав запрос лично или по почте в территориальный орган Россреестра вашего субъекта Российской Федерации. Кроме того, получить сведения, внесенные в государственный кадастр недвижимости, вы можете на сайте rosreestr.ru. Услуга бесплатная, предоставляется в течение пяти рабочих дней со дня обращения.

Рассчитайте и перечислите в бюджет авансовый платеж

Для определения размера авансового платежа по налогу на имущество воспользуйтесь следующей формулой:

Авансовый платеж по налогу на имущество исходя из его кадастровой стоимости = Кадастровая стоимость объекта × Ставка налога : 4

Если вы владеете отдельным помещением, а кадастровая стоимость установлена для всего здания, кадастровая стоимость помещения определяется пропорционально доле площади вашего помещения в общей площади здания (п. 6 ст. 378.2 НК РФ). В этом случае авансовый платеж рассчитывается по формуле:

Авансовый платеж по налогу на имущество с части здания = Площадь помещения : Общая площадь здания, в котором находится помещение × Кадастровая стоимость здания × Ставка налога : 4

Рассчитанную сумму авансового платежа перечислите в бюджет в сроки, установленные региональными законами.

Пример. Расчет авансового платежа по налогу на имущество организаций

ООО «Самоцвет» применяет УСН с объектом доходы минус расходы. Общество имеет в собственности помещение площадью 75 кв. м, зарегистрированное в Московской области и расположенное в торговом центре общей площадью 3000 кв. м. В соответствии с Законом Московской области от 21.11.2003 № 150/2003-ОЗ и распоряжением Мособлимущества от 19.12.2014 № 12ВР-1559 эта недвижимость облагается налогом на имущество по кадастровой стоимости. Ставка налога — 1,5%. Кадастровая стоимость здания равна 35 млн. руб.

Рассчитаем авансовый платеж по налогу на имущество, который нужно уплатить ООО «Самоцвет».

Воспользуемся формулой. Авансовый платеж за I квартал составляет: (75 кв. м: 3000 кв. м) × 35 000 000 руб. × 1,5%: 4 = 3281 ðóá.

Øàã ¹ 5 Çàïîëíèòå è ñäàéòå àâàíñîâûé ðàñ÷åò ïîíàëîãó

На заметку

Если у вас несколько объектов недвижимости, заполните отдельную страницу раздела 3 авансового расчета по каждому из них.

Срок подачи авансового расчета един для всех налогоплательщиков (п. 2 ст. 386 НК РФ). За I квартал организации должны отчитаться не позднее 30 апреля 2015 года. Форма авансового расчета утверждена приказом ФНС России от 24.11.2011 № ММВ-7-11/895. Вам нужно заполнить титульный лист, разделы 1 и 3. В разделе 3 рассчитывается сумма авансового платежа по объектам, облагаемым по кадастровой стоимости. Заполните отдельную страницу раздела 3 по каждому объекту недвижимости, облагаемому налогом. Один нюанс. Строка 080 заполняется только для тех объектов, которые приобретены или проданы в течение отчетного периода. Авансовый расчет подайте в налоговую инспекцию по месту нахождения вашей недвижимости.

Отразите начисленный налог в бухгалтерском и налоговом учете

В бухучете суммы начисленного налога на имущество могут отражаться либо в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации» и письмо Минфина России от 19.03.2008 № 03-05-05-01/16), либо в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99). Выбранный вариант вам следует закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета. В зависимости от него бухгалтерская проводка будут такая:

ДЕБЕТ 26 (44) КРЕДИТ 68 субсчет «Налог на имущество»

— отражена сумма начисленного налога в составе общехозяйственных расходов (расходов на продажу)

или

ДЕБЕТ 91 субсчет 2 «Прочие расходы» КРЕДИТ 68 субсчет «Налог наимущество»

— отражена сумма начисленного налога в составе прочих расходов.

В налоговом учете сумму налога и авансовых платежей по налогу на имущество вы вправе отразить в расходах (подп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Разумеется, если ваш объект налогообложения — доходы минус расходы. Расходы учитываются после того, как деньги фактически будут перечислены в бюджет (подп. 3 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Нюансы, требующие особого внимания

Если ваша недвижимость не попала в перечень, утвержденный до 1 января 2015 года, или такой перечень не утвержден в вашем регионе вовсе, налог на имущество вам платить не нужно.

Кадастровую стоимость своего объекта недвижимости можно узнать, обратившись с запросом в территориальное отделение Росреестра или на официальном сайте rosreestr.ru.

Если вы владеете помещением, а кадастровая стоимость установлена для здания, то для расчета налога вам понадобится доля площади вашего помещения в общей площади здания.

Кто есть кто на стройке

В процессе строительства, как правило, задействовано несколько участников. Ключевые фигуры — это инвестор и застройщик.

Кто такой инвестор, всем понятно. Инвестор финансирует стройку и по ее окончании получает в собственность объект капстроительствап. 2 ст. 4 Закона от 25.02.99 № 39-ФЗ.

А вот с терминами «застройщик» и «заказчик» («технический заказчик») ситуация запутанная, ведь в нормативных актах разных лет даются разные определения. Но сейчас эти термины используют в том значении, которое установлено Градостроительным кодексом (далее — ГрК)ст. 3 ГрК РФ.

Как правило, застройщик — это организация (хотя может быть и физическое лицо), которая имеет в собственности или арендовала земельный участок и организует на нем строительство объекта недвижимости для инвесторап. 16 ст. 1 ГрК РФ. А вот если речь идет о долевом строительстве, то застройщиком может быть только организацияп. 1 ст. 2 Закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ (далее — Закон № 214-ФЗ). Застройщик получает разрешения на строительство объекта и на ввод его в эксплуатациюп. 1 ст. 51, п. 2 ст. 55 ГрК РФ. Поскольку у застройщиков, как правило, нет специалистов в области строительства, они обычно привлекают технических заказчиков.

Технический заказчик — это специализированная строительная организация, которая от имени застройщика (по агентскому договору) выполняет различные действия организационного характера — заключает договоры о подготовке проектной документации, контролирует качество выполнения строительных работ и т. д.п. 22 ст. 1 ГрК РФ

Заметим, что одна компания может совмещать различные функции, например быть инвестором и застройщиком одновременно.

Как видим, «застройщик» и «технический заказчик» — это категории, определяющие взаимоотношения сторон исключительно для целей государственного контроля в области градостроения (выдача различных разрешений, регулирование деятельности по привлечению средств для долевого строительства жилья и т. д.). Как вы понимаете, для целей ведения бухучета не имеет значения, кто оформляет разрешение на строительство или на ввод объекта в эксплуатацию. Ведь порядок ведения учета, прежде всего, должен отражать экономическое содержание хозяйственных операций между сторонами.

Кстати, можно сказать, что у градостроительного термина «застройщик» есть экономический эквивалент — это девелопер. Девелопмент — иностранное слово (от англ. development), но в последнее время оно прижилось и у нас. Компании, которые на свои средства и на деньги инвесторов строят объекты недвижимости, получают прибыль от их продажи или сдачи в аренду, называются девелоперами. Но для простоты мы и дальше в статье будем использовать термин «застройщик».

Бухгалтерский учет

Итак, нужно разобраться, кто из участников инвестиционно-строительной деятельности отражает у себя строящийся актив и что именно реализует застройщик — готовую продукцию, работы или услуги.

Но давайте сначала вспомним классическую схему проводок у застройщика. (На практике возможны различные нюансы, но мы не будем в них углубляться.)

Традиционный способ учета у застройщика

Дт Кт
Получены деньги от инвестора 51 «Расчетные счета» 86 «Целевое финансирование»
Отражены затраты на строительство (стоимость подрядных работ, услуг технического заказчика и т. д.) 08 «Вложения во внеоборотные активы» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Учтен НДС, предъявленный подрядчиками в составе стоимости работ 19 «НДС по приобретенным ценностям» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Признаны затраты застройщика 20 «Основное производство» (26 «Общехозяйственные расходы») 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
Признано вознаграждение застройщика 86 «Целевое финансирование» 90-1 «Выручка»
Учтена в доходах экономия за­стройщика (если средства, перечисленные от инвестора, превышают затраты на строительство) 86 «Целевое финансирование» 90-1 «Выручка»
Если средств инвесторов недостаточно, то у застройщика может возникнуть убыток
Учтена себестоимость 90-2 «Себестоимость» 20 «Основное производство»
Объект строительства передан инвестору 86 «Целевое финансирование» 08 «Вложения во внеоборотные активы»
НДС передан инвестору по сводному счету-фактуре 86 «Целевое финансирование» 19 «НДС по приобретенным ценностям»

Изложенный способ учета является общепринятым для застройщиков, он применяется независимо от того, на каких условиях заключен договор с инвесторами.

Такой порядок учета основан на нормах уже недействующего ПБУ 2/94 (применялось до 2009 г.) и Положения № 160.

Как мы уже говорили, в Положении № 160 изложены правила учета у застройщика. Но «застройщик», для которого написано Положение № 160, — это не организация, которая строит объект недвижимости на продажу на принадлежащем ей земельном участке, а специализированная строительная фирма, которая организует сам процесс строительства, контролирует качество выполнения строительных работп. 1.4 Положения № 160. Значит, речь идет о техническом заказчике в терминологии ГрК, то есть об организации, выполняющей агентские функции за вознаграждение. Получается, что на застройщика в терминологии ГрК Положение № 160 не распространяется.

Как видим, традиционный порядок учета у застройщиков не предусмотрен нормативными актами по бухучету. Но это еще полбеды. Гораздо хуже то, что он может привести к искажениям бухгалтерской отчетности.

Как видно из схемы проводок, строящийся объект до момента передачи его инвестору отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», а значит, бухгалтеры отражают его в балансе застройщика в группе статей «Основные средства» (строка 1150). Это неправильно. Ведь застройщик изначально строит объект не для себя, а для инвестора. А значит, построенная недвижимость никогда не будет использоваться застройщиком в качестве ОС.

То, что средства, полученные от инвесторов, принято отражать на счете 86 и в балансе как целевое финансирование, тоже далеко не бесспорно. Целевым финансированием в бухучете считаются деньги, поступившие организации (как правило, из бюджета) на определенные цели, например на покупку ОС. Остаток целевого финансирования нужно отражать в балансе в группе статей «долгосрочные обязательства» или «краткосрочные обязательства»Письмо Минфина от 08.05.2014 № 07-01-12/21775. Но не общей суммой, а в отдельной строке «целевое финансирование»п. 20 ПБУ 13/2000. То есть сумма, отраженная в балансе в строке «целевое финансирование», означает, что у организации есть чужие средства, которые она должна потратить на финансирование собственных капитальных или текущих затратп. 4 ПБУ 13/2000. Очевидно, что средства инвесторов должны быть направлены на строительство объекта, а не на собственные нужды застройщика. Значит, отражение денег инвестора в балансе как целевое финансирование приводит к искажению отчетности.

Учет у застройщика по МСФО

Поскольку, как мы уже говорили, российскими нормативными актами по бухучету учет у застройщика не регулируется, обратимся к МСФОп. 7 ПБУ 1/2008. О том, как нужно вести учет компаниям, занимающимся строительством недвижимости, говорится в Разъяснении КРМФО (IFRIC) 15 «Соглашения на строительство объектов недвижимости»введено в действие на территории РФ Приказом Минфина от 25.11.2011 № 160н (далее — IFRIC 15). Конечно, в IFRIC 15 не упоминается термин «застройщик», в Разъяснении говорится о «предприятиях, принимающих обязательство по строительству объектов недвижимого имущества напрямую или через субподрядчиков»п. 4 IFRIC 15. Однако такая формулировка позволяет применять этот документ к застройщикам.

Согласно IFRIC 15 порядок учета зависит от того, кто может определять основные структурные элементы будущего объекта недвижимости — инвестор или застройщик.

Если вопрос, каким будет строящееся здание, решает инвестор, то застройщик должен применять МСФО (IAS) 11 (российским эквивалентом этого МСФО является «строительное» ПБУ 2/2008). То есть строящийся актив должен отражаться в учете застройщика на счете 20, а выручку нужно признавать по мере готовности объекта.

А вот если инвестор не может изменять дизайн объекта, строительство которого он финансирует, так как застройщик предлагает типовые варианты зданий, то у застройщика признается выручка от реализации товаров (готовой продукции)пп. 12, 16—18 IFRIC 15. Это наиболее часто встречающаяся в российской практике ситуация, ее мы и будем рассматривать.

Из общего правила IFRIC 15 о признании выручки от реализации продукции у застройщика есть исключение. Если материалы для стройки поставляет инвестор (не определяя дизайн будущего здания), то застройщику следует признать выручку от оказания услугп. 15 IFRIC 15. Однако такой вариант договора в российской практике не встречается.

Строим на продажу

На практике получили наибольшее распространение два типа договоров между инвесторами и застройщиками — договор инвестирования (как правило, на коммерческую недвижимость) и договор долевого участия на строительство многоквартирных домов (ДДУ). Посмотрим, как будет выглядеть идеальный бухучет у застройщика в этих ситуациях (то есть с применением IFRIC 15).

СИТУАЦИЯ 1. По условиям инвестиционного договора инвестор перечисляет застройщику определенную сумму денег и по окончании строительства получает в собственность возведенный объект (или его часть). Как правило, вознаграждение застройщика в договоре не указывается. Прибыль застройщика — это разница между суммой, полученной от инвестора, и затратами на строительство объекта, включая текущие расходы самого застройщика. Дизайн будущего объекта недвижимости определяет застройщик.

СИТУАЦИЯ 2. Между застройщиком и дольщиком заключен договор долевого участия в строительстве. Отношения между застройщиком и гражданами по таким договорам регулируются Законом об участии в долевом строительстве многоквартирных домовЗакон № 214-ФЗ.

Обычно в ДДУ указывают фиксированную стоимость квартиры, которую должен оплатить дольщик. Величина вознаграждения застройщика, как правило, не указывается, в договоре пишут лишь, что оно включено в стоимость квартиры. То есть прибыль застройщика — это разница между суммой, полученной от дольщиков, и затратами на строительство дома. Далее в статье мы будем говорить именно о таком варианте договора.

Законом № 214-ФЗ о долевом строительстве предусмотрено, что деньги дольщиков подлежат направлению на строго определенные цели (например, на подготовку проектной документации и выполнение инженерных изысканий для строительства, на строительство систем инженерно-технического обеспечения)ч. 1 ст. 18 Закона № 214-ФЗ. При этом Закон не обязывает застройщика отчитываться перед дольщиком, куда именно и в какой сумме направлены его деньги.

Контролировать целевое расходование денег дольщиков вправе только некий контролирующий органп. 1 ч. 6 ст. 23 Закона № 214-ФЗ.

В Москве уполномоченным органом по контролю в области долевого строительства является Комитет по обеспечению реализации инвестиционных проектов в строительстве и контролю в области долевого строительстваПостановление Правительства Москвы от 26.04.2011 № 157-ПП.

Но дело в том, что в силу специфики своей деятельности застройщики в принципе не могут организовать учет так, чтобы можно было определить, на что потрачены средства каждого дольщика. Ведь деньги поступают на расчетный счет от дольщика общей суммой, в которой сидит и вознаграждение застройщика. Кроме того, деньги поступают к застройщику не одновременно от всех дольщиков, а постепенно, в течение всего процесса строительства. Поэтому сначала средств дольщиков не хватает и застройщики строят объект не только на деньги дольщиков, но и на собственные (чаще всего привлекают кредиты). То есть деньги поступают на расчетные счета застройщиков из различных источников, а затем направляются на строительство, например на оплату счетов подрядчиков, на погашение кредитов. Организовать раздельный учет денежных потоков, а следовательно, и контроль за целевым использованием в таких условиях практически невозможно. А значит, деньги дольщиков не являются целевым финансированием с точки зрения бухучета.

Таким образом, по экономическому содержанию ситуация 2 аналогична ситуации 1.

Значит, исходя из требования приоритета содержания перед формой в бухучете и отчетности застройщика, привлекающего деньги как по договору инвестирования, так и по ДДУ, нужно признавать строящийся объект на счете 43 (иногда используют счет 41) в балансе в группе статей «Запасы» (строка 1210). А в отчете о финансовых результатах — выручку от реализации построенного объекта при передаче его дольщикупп. 12, 16—18 IFRIC 15.

Обратите внимание: речь идет только о бухгалтерском учете, а к вопросам налогового учета и НДС мы обратимся позднее.

Схема проводок будет такая (проводки по НДС не приводятся, так как сам порядок исчисления НДС мы рассмотрим ниже).

Дт Кт
Получены деньги от инвестора 51 «Расчетные счета» 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Отражены затраты на выполнение работ подрядчиками, на вознаграждение техническому заказчику и т. д. 20 «Основное производство» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Построенный объект отражен в составе готовой продукции 43 «Готовая продукция» 20 «Основное производство»
Признана выручка от реализации построенного объекта 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» 90-1 «Выручка»
Учтена себестоимость возведенного объекта 90-2 «Себестоимость» 43 «Готовая продукция»

Как по договору инвестирования строительства коммерческой недвижимости, так и по ДДУ цена договора может быть определена как сумма денег на возмещение затрат застройщика на строительство и сумма денег на оплату услуг застройщика. В этом случае деятельность застройщика является, по сути, агентской. Но на практике такие договоры не получили распространения.

Налоговый учет

На сегодняшний день позиция контролирующих органов и судов по вопросам налогообложения деятельности застройщиков состоит в том, что они, независимо от условий договоров на финансирование строительства, по сути, являются агентами и оказывают инвестору услугу. Как мы уже говорили, такой подход в большинстве случаев не соответствует сущности отношений между инвестором (дольщиком) и застройщиком. Тем не менее эта позиция является устойчивой как для целей налогообложения прибыли, так и для НДС. Она не изменилась даже после разъяснений Пленума ВАС о том, что с правовой точки зрения инвестиционные договоры — это чаще всего договоры купли-продажи будущей недвижимой вещип. 4 Постановления Пленума ВАС от 11.07.2011 № 54.

Посмотрим, как застройщику нужно считать налог на прибыль и НДС по инвестиционным договорам и ДДУ.

Налог на прибыль

С точки зрения «прибыльного» учета деньги, полученные от инвесторов или дольщиков, считаются средствами целевого финансированияподп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ. Стоимость переданного инвесторам (дольщикам) объекта строительства не признается выручкой застройщика для целей налогообложения. В свою очередь, затраты застройщика на возведение объекта также не учитываются в расходахп. 17 ст. 270 НК РФ. Если в договоре выделено вознаграждение застройщика, оно включается в доходы, облагаемые налогом на прибыль.

Такой подход распространяется и на те ситуации, когда в договоре указана фиксированная сумма, которую инвестор должен заплатить за объект недвижимости, и не выделено вознаграждение застройщика. То есть средства инвестора принято считать целевыми, несмотря на то что застройщик не представляет ему отчета о понесенных затратах.

Правда, положения подп. 14 п. 1 ст. 251 НК применяются, только если застройщик использует средства инвесторов по назначению и ведет раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевого финансирования. В противном случае их нужно включить во внереализационный доход. Но, как мы уже говорили, застройщики не ведут раздельный учет затрат, оплаченных из средств дольщиков и из собственных средств. Что интересно, налоговые органы этого и не требуют. Обычно они действуют так. Подсчитывают по данным учета застройщика себестоимость строительства одного квадратного метра здания, умножают на количество квадратных метров, переданных застройщиком инвестору (дольщику). Затем сравнивают полученную величину с суммой денег, которую застройщик получил от инвесторов. Если застройщик получил от инвесторов больше, чем потратил на переданные им квадратные метры, значит, разница — это то, что потрачено не по назначению и подлежит обложению налогом на прибыль как внереализационные расходыПостановление ФАС СЗО от 17.06.2013 № А26-5720/2011.

Но чаще всего разницу между суммой денег, полученной от инвесторов (дольщиков), и суммой расходов застройщика на возведение переданного им объекта принято называть экономией застройщика, а не нецелевым расходом. Она учитывается при налогообложении прибыли по окончании строительства объекта, в момент передачи его инвесторуПостановление ФАС МО от 28.01.2014 № Ф05-16991/2013.

Такой порядок налогообложения применяется как к договорам инвестирования, так и к ДДУПисьмо Минфина от 29.07.2013 № 03-03-06/1/30040.

По нашему мнению, наличие так называемой экономии само по себе говорит о том, что застройщик реализует инвестору продукцию (результат работ), а не услуги. В противном случае деньги, не истраченные на строительство, должны были бы возвращаться инвесторам, а не оседать в кармане застройщика.

Казалось бы, сложившийся подход к налогообложению деятельности застройщиков на сегодняшний день устраивает всех: и налоговые органы, и налогоплательщиков.

Но из-за того что НК трактует любые деньги инвесторов как целевые поступления, возникают и негативные последствия.

Если у застройщика по инвестиционным договорам или ДДУ появится убыток, то учесть его без споров с налоговиками не получитсяПисьмо Минфина от 03.02.2012 № 03-03-06/1/62. Логика ясна: если уж считать застройщика агентом, который строит на деньги инвесторов, то перерасход на стройке — проблема инвесторов, а не застройщика. Иногда с налоговиками соглашается и судПостановление ФАС ВСО от 07.08.2013 № А33-120/2012.

Но чаще всего судьи поддерживают застройщиков и разрешают учесть убытки при налогообложении прибылиПостановления ФАС ДВО от 23.08.2013 № Ф03-3710/2013; ФАС УО от 15.12.2010 № Ф09-10505/10-С3; ФАС МО от 28.03.2014 № А40-75073/13.

НДС

Для целей обложения НДС деятельность застройщика также считается агентскойп. 22 Постановления Пленума ВАС от 30.05.2014 № 33.

Поскольку деньги, полученные от инвесторов и дольщиков, считаются целевыми поступлениями, а не авансами, с них не нужно платить авансовый НДС (если застройщик не является «по совместительству» подрядчиком). Правда, иногда налоговые органы на местах все же пытаются переквалифицировать ДДУ в договоры купли-продажи будущей недвижимости и доначислить авансовый НДС, но безуспешноПостановления ФАС ВСО от 15.04.2013 № А78-3003/2012, от 18.11.2013 № А78-10830/2012.

Соответственно, НДС облагается вознаграждение застройщика, которое определяется по окончании строительства, в момент передачи объекта инвестору (кроме вознаграждения, связанного со строительством жилья)п. 1 ст. 146, подп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ.

Так называемая экономия, по сути, также является вознаграждением застройщика, поэтому если речь идет о строительстве коммерческой недвижимости (или объектов производственного назначения в многоквартирном доме), то такое вознаграждение облагается НДС по расчетной ставке 18/118подп. 2 п. 1 ст. 162, п. 4 ст. 164 НК РФ; Письма Минфина от 20.11.2012 № 03-07-10/29, от 15.08.2012 № 03-07-10/17.

А если застройщик строит жилье, то не только его вознаграждение, но и экономия средств инвестора не облагается НДС (если объекты введены в эксплуатацию и переданы дольщикам после 01.10.2010)Письмо Минфина от 26.10.2011 № 03-07-10/17; Постановление ФАС УО от 09.04.2013 № Ф09-1449/13.

Входной НДС по подрядным работам к вычету у застройщика не принимается, а передается инвестору по сводному счету-фактуреПисьмо Минфина от 18.10.2011 № 03-07-10/15.

Если застройщик применяет порядок отражения операций, предусмотренный МСФО, то проводки по НДС в части стоимости работ подрядчика будут такие:

  • дебет 19 – кредит 60 — предъявлен НДС подрядчиками по выполненным работам;
  • дебет 62 – кредит 19 — «подрядный» НДС перевыставлен инвестору.

***

Несмотря на то что традиционный порядок бухучета у застройщиков не отражает экономическую сущность операций в строительстве, отказываться от него преждевременно. Во-первых, он настолько укоренился, что и бухгалтеры, и пользователи бухгалтерской отчетности понимают, что на самом деле означают внеоборотные активы и целевое финансирование в отчетности застройщика. То есть, как ни парадоксально, даже «неправильная» отчетность выполняет свою информационную функцию. А во-вторых, традиционный порядок бухучета на сегодняшний день совпадает с общепринятым порядком налогообложения у застройщиков.

Другие статьи журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» на тему «Основные средства / недвижимость / капвложения»:

Бухгалтерский учет у застройщика

Бухгалтерский учет у застройщика зависит от способа строительства. Основной — это подрядный способ. Как правило, застройщик не осуществляет строительство самостоятельно, а привлекает подрядчиков.

Читайте в статье:

  • Бухгалтерский учет у застройщика

Если застройщик строит жилой дом подрядным способом, то он выполняет только функции застройщика. От дольщиков он получает денежные средства:

  • на финансирование строительства;
  • на содержание застройщика (вознаграждение застройщика за услуги по организации строительства).

Средства на финансирование строительства учитывайте на отдельном субсчете к счету 76, например, «Расчеты с дольщиками». В момент их получения делайте проводку:

Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с дольщиками»
– получены средства от дольщика на строительство объекта.

Сумму вознаграждения застройщика за услуги по организации строительства отражайте на отдельном субсчете к счету 62, например, «Расчеты с дольщиками».

Учет расходов по строительству

Затраты на строительство отражайте по мере их возникновения и накапливайте по дебету счета 08-3 нарастающим итогом с начала строительства. При этом застройщик делает следующие записи:

Дебет 08-3 Кредит 60
– учтена в составе расходов на строительство стоимость работ, выполненных подрядчиком;

Дебет 19 Кредит 60
– учтен предъявленный подрядчиком НДС.

Входной НДС со стоимости подрядных работ отнесите на расходы по строительству жилого дома:

Дебет 08-3 Кредит 19
– учтен в составе расходов на строительство входной НДС со стоимости работ, выполненных подрядчиком.

Расходы по оказанию услуг дольщикам застройщик отражает в бухучете в общем порядке по правилам ПБУ 10/99 как затраты на содержание службы застройщика (п. 5 ПБУ 10/99). Все затраты застройщик признает в тех периодах, в которых они возникли (п. 16–18 ПБУ 10/99).

Учет этих расходов, как правило, ведется на счете 26 «Общехозяйственные расходы», в дебет которого списываются прямые и косвенные расходы самого застройщика, связанные с оказанием услуг по организации строительства:

Дебет 26 Кредит 02 (10, 23, 25, 68, 69, 70, 76, 60…)
– отражены расходы застройщика по организации строительства;

Дебет 19 Кредит 60 (76)
– учтен входной НДС по расходам на оказание услуг застройщика по организации строительства.

Услуги застройщика по договорам участия в долевом строительстве НДС не облагаются (подп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ). Поэтому входной НДС по расходам, связанным с оказанием этой услуги, относите на затраты.

Дебет 26 Кредит 19
– отнесен на затраты входной НДС по расходам на оказание услуг застройщика по организации строительства.

Учет доходов по строительству

При строительстве жилого дома подрядным способом доходом застройщика является вознаграждение за его услуги (п. 5 ПБУ 9/99). Размер вознаграждения определяется условиями договора участия в долевом строительстве. Так, например, договором можно установить следующие способы определения вознаграждения:

  • фиксированная сумма;
  • процент от долевого взноса;
  • сумма экономии целевых средств, которые остаются в распоряжении застройщика после окончания строительства.

Выручку от реализации услуг по организации строительства застройщик признает при одновременном выполнении следующих условий:

  • застройщик имеет право на получение этой выручки, что подтверждается договором или другим документом;
  • сумма выручки может быть определена;
  • застройщик получил оплату за выполненные работы либо у него есть уверенность в получении оплаты. Например, у застройщика имеются документы (договор, акт приемки выполненных работ, гарантийное письмо и т. д.), на основании которых он может потребовать оплаты выполненных работ;
  • услуга оказана;
  • расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Это следует из положений пункта 12 ПБУ 9/99.

Период признания выручки в бухучете зависит от длительности договора участия в долевом строительстве:

  • после передачи построенного объекта дольщикам, если договор носит краткосрочный характер (менее 12 месяцев);
  • по мере готовности, если договор носит долгосрочный характер либо сроки его начала и окончания приходятся на разные годы.

Это следует из положений пунктов 12 и 13 ПБУ 9/99 и пунктов 1, 2 и 17 ПБУ 2/2008.

По краткосрочным договорам выручку отражайте на дату составления акта приемки-передачи (подп. «г» п. 12 ПБУ 9/99, ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Если услуги застройщика считаются оказанными по мере готовности, выручку отражайте на отчетную дату по тому же принципу, что и подрядчики (п. 2, 17 и 23 ПБУ 2/2008).

Если сумма вознаграждения может быть определена, выручку на момент ее признания отразите проводкой:

Дебет 62 субсчет «Расчеты с дольщиками» Кредит 90-1
– отражена выручка от реализации услуг застройщика по организации строительства.

При этом затраты застройщика списываются со счета 26 «Общехозяйственные расходы» в дебет счета 90-2. Если ранее был учтен полученный аванс на выплату вознаграждения, выполните следующую проводку:

Дебет 62 субсчет «Авансы полученные» Кредит 62 субсчет «Расчеты с дольщиками»
– зачтен аванс, ранее полученный от дольщиков на выплату вознаграждения.

Если сумма вознаграждения определяется как экономия целевых средств дольщиков, выручку отразите в момент передачи квартир дольщикам. При этом в учете делайте запись:

Дебет 76 субсчет «Расчеты с дольщиками» Кредит 90-1
– отражена в составе доходов сумма экономии, признанная вознаграждением застройщика.

Передачу дольщикам построенного объекта отражайте следующей проводкой:

Дебет 76 субсчет «Расчеты с дольщиками» Кредит 08-3
– передан дольщикам построенный объект.

Если на часть квартир не нашлось дольщиков или застройщик изначально оставил часть квартир себе с целью их дальнейшей продажи, то в отношении таких квартир он является еще и инвестором. В такой ситуации доходом от реализации этих квартир будет выручка от продажи готовой продукции. Выручку отражайте по кредиту счета 90-1 в момент перехода к покупателю права собственности на квартиру (с учетом выполнения других условий для признания выручки в бухучете). При этом в учете сделайте записи:

Дебет 62 Кредит 90-1
– отражена выручка по договору купли-продажи квартиры;

Дебет 90-2 Кредит 43 субсчет «Квартира №…»
– списана себестоимость проданной квартиры;

Дебет 51 Кредит 62
– оплачена покупателем стоимость квартиры по договору купли-продажи.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *